Sentenza del 30/09/2019 n. 24259 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia ha impugnato per cassazione la decisione favorevole alla contribuente, sostenendo che l'istanza di rimborso dell'accisa, pari a 832.788,92 euro e relativa a forniture di prodotti petroliferi alle Forze Armate nazionali effettuate tra agosto 2008 e luglio 2009, fosse tardiva perché presentata l'8 settembre 2011, oltre due anni dal pagamento dell'imposta. Secondo l'Agenzia, il termine decadenziale previsto dall'art. 14, comma 2, TUA decorreva dal pagamento dell'accisa. La contribuente ha invece sostenuto che il diritto all'agevolazione fosse sorto soltanto con l'attestazione, rilasciata dall'ente militare tra giugno e luglio 2011, dell'effettiva destinazione dei prodotti a usi esenti.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia e confermato il diritto della contribuente a non vedersi negare il rimborso per tardività. Ha stabilito che l'agevolazione non costituisce una causa sopravvenuta di indebito dell'originaria obbligazione tributaria, ma dà luogo a un distinto diritto di credito, il cui presupposto costitutivo è l'attestazione dell'effettivo utilizzo dei prodotti per le finalità agevolate. Pertanto, il termine biennale decorre dal momento in cui tale presupposto si realizza, e non dalla data di pagamento dell'accisa. Le spese sono state compensate in ragione della novità della questione e dei precedenti giurisprudenziali contrastanti.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21, comma 2

  La domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento, ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione.

  La disposizione si applica quando il diritto alla restituzione nasce da un presupposto successivo al pagamento. In tal caso il termine biennale decorre dal giorno in cui si realizza il presupposto costitutivo del beneficio, se posteriore al pagamento.

• D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 14, comma 2, nel testo anteriore alla modifica del 2016

  Il rimborso deve essere richiesto, a pena di decadenza, entro due anni dalla data del pagamento.

  La norma disciplina il rimborso dell'accisa indebitamente pagata e si riferisce all'originaria obbligazione impositiva. Non si applica, quanto alla decorrenza dal pagamento, al distinto diritto alla restituzione derivante da un'agevolazione il cui presupposto si perfeziona successivamente.

• D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 17

  I prodotti soggetti ad accisa sono esenti dal pagamento della stessa quando sono destinati alle Forze armate di qualsiasi Stato che sia parte contraente del Trattato del Nord Atlantico, per gli usi consentiti, con esclusione delle Forze armate nazionali.

  Per le Forze Armate nazionali il regime applicabile nel periodo considerato non era un'esenzione automatica, ma un sistema di agevolazioni regolato dalla Tabella A e subordinato alle condizioni e modalità previste dalla normativa nazionale.

• D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 24

  Le agevolazioni sono accordate anche mediante restituzione dell'imposta pagata; la restituzione può essere effettuata con la procedura di accredito prevista dall'art. 14.

  Il rinvio all'art. 14 riguarda la procedura tecnica dell'accredito e non comporta necessariamente l'applicazione della decorrenza biennale dalla data del pagamento prevista per il rimborso dell'indebito.

• D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 67

  Fino a quando non saranno emanate le predette norme regolamentari restano in vigore quelle vigenti, in quanto applicabili.

  In assenza di uno specifico decreto attuativo, restano applicabili le disposizioni regolamentari e amministrative previgenti compatibili con il Testo Unico delle Accise.

• D.M. 12 dicembre 1996, n. 689

  Il decreto disciplina le modalità generali di rimborso delle accise, comprese quelle relative all'impiego di oli minerali in usi esenti o ad aliquota ridotta, richiedendo una domanda documentata all'ufficio competente.

• D.L. n. 193 del 2016, art. 4-ter, convertito dalla L. n. 225 del 2016

  Il rimborso deve essere richiesto, a pena di decadenza, entro due anni dalla data del pagamento ovvero dalla data in cui il relativo diritto può essere esercitato.

  La modifica legislativa ha esplicitato la decorrenza alternativa dal momento in cui il diritto può essere esercitato, allineando la disciplina dei rimborsi alle situazioni in cui il presupposto del credito si manifesta dopo il pagamento.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21, comma 2, e D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater

  La Corte ha applicato la disciplina generale della restituzione e ha escluso il raddoppio del contributo unificato nei confronti dell'Agenzia delle dogane, in quanto amministrazione dello Stato operante mediante prenotazione a debito.

Massime di principio

• Occorre distinguere tra rimborso di un'accisa originariamente non dovuta e restituzione derivante dal riconoscimento successivo di un'agevolazione: nel primo caso il termine decorre normalmente dal pagamento; nel secondo decorre dal perfezionamento del presupposto del beneficio.
• Quando l'agevolazione dipende da un'attestazione o certificazione successiva che prova la destinazione dei prodotti all'uso agevolato, tale documento può avere natura costitutiva del diritto e segnare l'inizio del termine per presentare l'istanza.
• Il rinvio normativo alla procedura di rimborso non implica automaticamente che tutte le regole relative al rimborso dell'indebito, compresa la decorrenza dal pagamento, siano applicabili anche alle agevolazioni.
• Per evitare decadenze, è opportuno presentare l'istanza entro due anni dal rilascio dell'attestazione o dal momento in cui il diritto all'agevolazione può concretamente essere esercitato, conservando la documentazione che dimostri tale data.
• La soluzione è particolarmente rilevante per benefici fiscali subordinati a verifiche, certificazioni o attestazioni di destinazione: il termine non dovrebbe decorrere prima che il contribuente disponga degli elementi necessari per far valere il diritto, salvo diversa disciplina speciale.