Sentenza del 30/09/2019 n. 24261 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva chiesto il rimborso di 3.395,74 euro di accisa assolta per forniture effettuate tra dicembre 2008 e agosto 2009 nell’ambito di una convenzione CONSIP con le Forze Armate. L’Agenzia aveva negato 2.286,80 euro perché l’istanza, presentata il 31 maggio 2011, sarebbe stata tardiva rispetto al termine biennale dell’art. 14 TUA calcolato dalla data del pagamento dell’accisa. Kuwait Petroleum sosteneva che il termine decorresse invece dal 26 aprile 2011, data in cui l’ente militare aveva rilasciato l’attestazione della destinazione dei prodotti agli usi esenti. In Cassazione ha contestato l’applicazione dell’art. 14 TUA, la mancata applicazione dell’art. 21 del D.Lgs. n. 546/1992 e l’omessa motivazione sul dies a quo.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo e il secondo motivo e dichiarato assorbito il terzo. Ha stabilito che, per le forniture agevolate alle Forze Armate nazionali effettuate tramite convenzioni con società petrolifere, l’attestazione del Comando sull’uso istituzionale consentito è costitutiva del diritto al beneficio: il termine biennale decorre quindi da tale attestazione, non dal pagamento originario dell’accisa. La Corte ha cassato la sentenza d’appello e, non essendo necessari ulteriori accertamenti, ha accolto direttamente il ricorso originario della contribuente contro il diniego. Spese compensate per tutti i gradi, in ragione della novità della questione e dei contrasti interpretativi.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 504/1995 (TUA), artt. 17, 24 e 67

  Dalle complessive regole esposte si ricava il principio secondo cui i prodotti petroliferi forniti alle Forze Armate nazionali fruiscono del regime di agevolazione unicamente ove essi siano destinati agli usi istituzionali, destinazione che deve risultare da apposita e necessaria attestazione del Comando competente.

  L’agevolazione per i prodotti forniti alle Forze Armate nazionali richiede che la destinazione agli usi istituzionali ammessi sia attestata dal Comando competente; tale requisito deriva dalle condizioni e modalità previste per l’applicazione delle esenzioni e delle restituzioni.

• D.Lgs. n. 504/1995 (TUA), art. 14, comma 2, nel testo anteriore alla modifica del 2016

  Ne deriva che lo stesso rinvio al TUA, art. 14, va inteso come limitato alla "procedura di accredito" ivi regolata senza che possa ritenersi esteso all'indicazione, per la decorrenza del termine, della "data del pagamento", che costituisce il riferimento proprio solamente della precedente obbligazione e non della nuova.

  Nel caso deciso, l’art. 14 disciplinava la procedura di accredito, ma il termine biennale dalla data del pagamento riguardava il rimborso di un’accisa indebitamente versata e non il distinto credito per l’agevolazione sorto successivamente.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 21, comma 2

  Quest'ultima ha ad oggetto il diritto di credito del contribuente, dalla cui nascita (ossia dal momento del rilascio dell'attestazione di utilizzazione per i fini consentiti) va fissato, corrispondentemente, il momento di decorrenza per la presentazione dell'istanza che, esclusa l'applicazione del TUA, art. 14, resta ancorato alla disciplina generale di cui al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21, comma 2, che, per l'appunto, fonda la regola, residuale, secondo cui "La domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento, ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione".

  In mancanza di una disciplina specifica applicabile al distinto credito agevolativo, la domanda va presentata entro due anni dal pagamento oppure, se successivo, dal giorno in cui si verifica il presupposto per la restituzione. Qui il presupposto costitutivo era il rilascio dell’attestazione militare.

• D.L. n. 193/2016, art. 4-ter, convertito dalla L. n. 225/2016, di modifica dell’art. 14, comma 2, TUA

  Il legislatore nazionale, in linea con queste prospettive, è di recente intervenuto, con il D.L. n. 193 del 2016, art. 4 ter, conv. dalla L. n. 225 del 2016, a modificare il TUA, art. 14, il cui comma 2, attualmente dispone che "il rimborso deve essere richiesto, a pena di decadenza, entro due anni dalla data del pagamento ovvero dalla data in cui il relativo diritto può essere esercitato".

  La modifica successiva ha previsto espressamente, per i rimborsi in materia di accise, la decorrenza del termine biennale anche dalla data in cui il diritto può essere esercitato. La Corte ha tuttavia deciso la controversia applicando la disciplina anteriore, secondo cui il credito agevolativo decorreva dal presupposto costitutivo.

Massime di principio

• Occorre distinguere il rimborso di un’imposta originariamente non dovuta dal credito per un’agevolazione che sorge solo quando si realizza un presupposto ulteriore. Nel secondo caso, il termine non decorre necessariamente dal pagamento dell’imposta originaria.
• Quando la legge o la disciplina attuativa richiede un’attestazione dell’uso agevolato e questa ha natura costitutiva del beneficio, il termine per chiedere la restituzione decorre dal rilascio dell’attestazione, poiché prima di allora il diritto non è ancora sorto.
• Un rinvio alla procedura di accredito prevista dalla disciplina delle accise non comporta automaticamente l’applicazione del termine calcolato dalla data del pagamento: va verificato se quel termine riguarda la stessa obbligazione o un distinto credito agevolativo.
• Per le agevolazioni fiscali connesse alla destinazione effettiva dei prodotti, la prova dell’uso ammesso è essenziale sia per stabilire l’esistenza del diritto sia per determinarne l’importo.
• Nel caso concreto, la domanda del 31 maggio 2011 non era tardiva per la quota contestata, perché l’attestazione costitutiva era stata rilasciata il 26 aprile 2011.