Cassazione Civile, Sentenza n. 22279/2023 del 25/07/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di sentenza che aveva annullato l'avviso di accertamento con cui l'Agenzia aveva recuperato a tassazione, ai fini IRES del consolidato nazionale relativo all'anno 2013, la perdita fiscale riportata nella dichiarazione del consolidato. Questione centrale: se il limite alla rilevanza delle perdite previsto dall'art. 84, comma 1, secondo periodo, del TUIR (norma che limita la riportabilità delle perdite per soggetti che fruiscono di regime di esenzione dell'utile) si applichi anche quando la perdita della cooperativa consolidante viene utilizzata nello stesso periodo d'imposta per ridurre l'imponibile del consolidato (ossia compensata infranno periodale con gli utili delle consolidate) o se quel limite si applichi soltanto al riporto a nuovo delle perdite nei periodi successivi.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il controricorso per mancata produzione dell'avviso di ricevimento. Quanto al ricorso principale dell'Agenzia, è stato rigettato: la Corte conferma che l'art. 84, comma 1, secondo periodo, TUIR disciplina il limite esclusivamente con riferimento al riporto delle perdite nei periodi successivi e non si applica alle perdite di periodo trasferite e compensate all'interno del consolidato nello stesso esercizio (perdite "nate" già come compensabili nella fiscal unit). La Corte ha seguito la precedente giurisprudenza (Cass. n. 4595/2023) e ha pertanto respinto la doglianza dell'Agenzia, nulla disponendo sulle spese di cassazione in considerazione dell'inammissibilità del controricorso.

Norme richiamate

• art. 83, comma 1, secondo periodo, TUIR

  In caso di attività che fruiscono di regimi di parziale o totale detassazione del reddito, le relative perdite fiscali assumono rilevanza nella stessa misura in cui assumerebbero rilevanza i risultati positivi

  La norma limita la rilevanza delle perdite per attività che fruiscono di regimi di esenzione, equiparando la rilevanza delle perdite a quella dei risultati positivi esenti; è stata distinta dall'art. 84 e riferita alle attività esenti in generale.

• art. 84, comma 1, secondo periodo, TUIR

  Per i soggetti che fruiscono di un regime di esenzione dell'utile la perdita è riportabile per l'ammontare che eccede l'utile che non ha concorso alla formazione del reddito negli esercizi precedenti

  Secondo la Corte, detta disposizione disciplina il limite alla riportabilità delle perdite (carryforward) e si applica esclusivamente al riporto a nuovo delle perdite nei periodi successivi, non all'utilizzo delle perdite nello stesso periodo nell'ambito del consolidato.

• art. 118 TUIR

  Norma sul consolidato fiscale nazionale: le perdite delle società aderenti maturate negli esercizi di validità dell'opzione sono trasferite alla fiscal unit e, ipso iure, possono concorrere alla determinazione dell'imponibile del consolidato nello stesso periodo.

• art. 12, legge n. 904/1977

  Richiamata come riferimento al regime di detassazione di taluni utili di cooperative; nel caso specifico la cooperativa non aveva utili da detassare per il 2013 (era in perdita).

• legge n. 244 del 2007 (art. 1, comma 33, lett. f)

  Modifica normativa che ha collocato la regola circa la limitazione delle perdite (oggi richiamata nell'art. 83) e delimita l'ambito di applicazione della disciplina a partire dall'esercizio 2007.

• art. 149 cod. proc. civ.

  L'avviso di ricevimento è l'unico documento idoneo a provare la consegna della notifica tramite servizio postale; la sua mancata produzione rende inesistente la notifica e comporta l'inammissibilità del controricorso.

• art. 291 cod. proc. civ.

  Richiamato per affermare che, quando la notifica è inesistente per mancanza dell'avviso di ricevimento, non è possibile disporre la rinnovazione della notificazione ai sensi di tale articolo.

• art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.

  Fondamento di cassazione invocato dall'Agenzia per vizio di violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto; la Corte ha ritenuto il motivo infondato.

• Cass. n. 4595/2023

  Giurisprudenza di riferimento citata dalla Corte: stabilisce che, nel consolidato nazionale, le perdite generate durante la vigenza dell'opzione e trasferite alla fiscal unit sono soggette al limite di cui all'art. 84 solo in relazione al loro riporto a nuovo, non per la compensazione infrannuale all'interno del consolidato.

Massime di principio

• Per le cooperative che fruiscono di regimi di esenzione parziale o totale degli utili, il limite di cui all'art. 84, comma 1, secondo periodo, TUIR riguarda esclusivamente la riportabilità delle perdite nei periodi successivi e non impedisce l'utilizzo delle perdite di periodo nella determinazione dell'imponibile del consolidato nello stesso esercizio.
• Nell'ambito del consolidato fiscale (art. 118 TUIR), le perdite maturate durante la vigenza dell'opzione sono trasferite alla fiscal unit e possono essere compensate con i redditi delle altre società del gruppo nello stesso periodo; non si considerano "riportate a nuovo" e dunque non sono assoggettate al limite di cui all'art. 84.
• La valutazione della rilevanza fiscale delle perdite deve distinguere tra utilizzo infrannuale nella fiscal unit (compensazione tra partecipanti al consolidato) e riporto a nuovo verso esercizi successivi; gli strumenti limitativi operano principalmente sul riporto a nuovo.
• In fase processuale, la prova della corretta notifica mediante servizio postale richiede la produzione dell'avviso di ricevimento; la sua mancanza determina l'inammissibilità del controricorso.
• Nella pianificazione fiscale di gruppi con cooperative è necessario considerare la giurisprudenza consolidata che consente l'impiego delle perdite di periodo nel consolidato, mentre il trattamento di carryforward resta soggetto ai limiti previsti per le attività esenti.