Cassazione Civile, Sentenza n. 30493/2023 del 02/11/2023

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di liquidazione delle imposte di registro, ipotecaria e catastale (con interessi e sanzioni) emesso a seguito della revoca dell'agevolazione prevista dall'art. 10, comma 1, n. 8-bis, d.P.R. n. 633/1972 per mancato ritrasferimento dell'immobile entro il termine triennale. La società aveva beneficiato dell'aliquota agevolata (1%) in quanto acquisitrice con finalità di rivendita, ma non completò la rivendita nei termini a causa di lavori di ristrutturazione incompiuti e dell'apertura di una procedura concorsuale (concordato). In sede di gravame la CTR aveva ritenuto legittimo il recupero a tassazione ordinaria perché la società manteneva la disponibilità dell'azienda e non risultavano cause di forza maggiore. In cassazione la ricorrente deduceva, tra l'altro: incompatibilità tra la procedura concorsuale (concordato liquidatorio/misto) e la vendita senza preventiva autorizzazione del giudice delegato; carenza o genericità della delega alla sottoscrizione dell'atto da parte del funzionario dell'Agenzia; violazione del contraddittorio preventivo e mancata redazione di verbale di constatazione; insufficiente indicazione del calcolo degli interessi nell'avviso; decadenza dell'Amministrazione ai sensi dell'art. 76 DPR; e che il termine triennale dovesse decorrere dalla registrazione dell'atto notarile.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società, confermando la sentenza della CTR. Principali motivazioni: (i) il concordato con continuità non comporta lo 'spossessamento' tipico del fallimento e non impedisce di per sé l'esecuzione di atti funzionali alla realizzazione del piano; la procedura concorsuale non costituisce di per sé forza maggiore tale da giustificare il mancato rispetto del termine triennale; (ii) la delega alla sottoscrizione dell'atto ha natura di delega di firma (atto organizzativo interno) e non necessita di indicazione nominativa nell'atto impugnato; se il contribuente contesta la legittimazione, l'Amministrazione deve produrre l'ordine di servizio o la delega, onere che era stato adeguatamente affrontato in sede di merito; (iii) l'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale dell'art. 12 L. n. 212/2000 non si estende alle imposte indirette salvo che una norma specifica lo preveda; pertanto la mancata redazione di un processo verbale non invalidava l'avviso di liquidazione; (iv) la motivazione concernente il calcolo degli interessi è adeguata perché i criteri di calcolo sono stabiliti dalla legge e i tassi sono di pubblica conoscenza; (v) la condizione del ritrasferimento entro tre anni è perentoria per fruire dell'agevolazione e le vicende concorsuali non giustificano il mancato adempimento; infine la Corte ha disposto l'ulteriore versamento, da parte della ricorrente, del contributo unificato nella misura prevista.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, comma 1, n. 8-bis

  Regola l'applicazione dell'agevolazione (aliquota ridotta) per acquisti destinati alla rivendita; la perdita del beneficio è prevista se non si realizza il ritrasferimento entro il triennio; la Corte conferma che la mancata rivendita entro il termine determina il recupero a tassazione ordinaria, senza che la procedura concorsuale giustifichi di per sé la deroga.

• d.P.R. n. 131 del 1986, art. 1 (Tariffa allegata) e nota II-ter; art. 55

  "se il trasferimento .... è effettuato nei confronti di imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell'attività esercitata la rivendita di beni immobili, ... a condizione che l'acquirente dichiari che intende trasferirli entro tre anni."; "Ove non si realizzi la condizione, ... le imposte ... sono dovute nella misura ordinaria e si rende applicabile una soprattassa del 30 per cento oltre agli interessi di mora ..."

  Stabilisce i presupposti e la sanzione per il mancato ritrasferimento triennale; la Corte interpreta la norma in senso rigoroso: il termine triennale è perentorio e la perdita dell'agevolazione opera indipendentemente dalle vicende concorsuali dedotte dal contribuente.

• Legge fallimentare (l. fall.), artt. 167, 173, 175, 186, 186-bis

  La Corte chiarisce che il concordato preventivo (soprattutto con continuità aziendale) non comporta lo 'spossessamento' completo del debitore e non impedisce automaticamente lo svolgimento di atti gestionali o di vendite necessarie al piano; le autorizzazioni del giudice delegato sono richieste per atti che possano incidere negativamente sul patrimonio o sul piano, non per ogni singolo atto.

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 42 (e richiamo art. 56 d.P.R. 633/1972)

  Sostiene che la delega alla sottoscrizione è di firma (atto interno/organizzativo) e può essere anche attuata tramite ordini di servizio, senza necessità di indicazione nominativa nell'atto; tuttavia se il contribuente eccepisce la carenza di delega, l'Amministrazione ha l'onere di produrre la documentazione relativa.

• Legge n. 212 del 2000 (Statuto del contribuente), art. 12 e art. 10, comma 3

  L'obbligo del contraddittorio endoprocedimentale previsto dall'art. 12 non è estensibile alle imposte indirette se non previsto espressamente da norme speciali; l'art. 10 comma 3 richiamato attiene ad oneri di imputazione e decadenze cui la Corte ha negato rilievo a giustificazione del ritardo.

• d.P.R. n. 131/1986, art. 76, comma 2, lett. c)

  Norma citata dalla ricorrente sulla decorrenza del termine di decadenza; la Corte ha ritenuto infondata la tesi che facesse decorrere la decadenza dalla semplice registrazione dell'atto quando la condizione del ritrasferimento entro tre anni non si è realizzata.

• d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater (modificato dalla L. 24 dicembre 2012, n. 228)

  Norma sul contributo unificato: la Corte ha rilevato l'esistenza dei presupposti per l'applicazione dell'ulteriore importo dovuto dalla ricorrente.

Massime di principio

• La concessione di agevolazioni legate al ritrasferimento (es. aliquota ridotta per rivendita) è subordinata al rispetto di termini perentori (triennio): il mancato rispetto comporta il recupero d'imposta anche se intervenuta una procedura concorsuale.
• Il concordato preventivo con continuità non determina automaticamente una causa di forza maggiore né lo 'spossessamento' che giustifica l'impignorabilità o l'impossibilità di adempimenti tributari: occorre valutare la concreta disponibilità dell'imprenditore e l'effettiva impossibilità obiettiva e imprevedibile.
• La delega alla sottoscrizione di atti fiscali ha natura di delega di firma interna; tuttavia, se il contribuente contesta la legittimazione del sottoscrittore, l'Amministrazione deve produrre la documentazione (ordine di servizio/delega) a fondamento della sottoscrizione.
• L'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale previsto dallo Statuto del Contribuente non si applica automaticamente a tutte le imposte indirette: va verificata l'esistenza di una previsione normativa specifica che imponga il contraddittorio per rendere invalido l'atto in caso di sua omissione.
• La motivazione degli avvisi di liquidazione deve rendere chiaramente individuabili i criteri di calcolo degli accessori quando la loro omissione renda di fatto impossibile la difesa del contribuente; tuttavia i criteri generali di calcolo degli interessi disciplinati dalla legge e i tassi pubblicati sono di solito sufficienti.
• Per contestare la perdita di un beneficio fiscale per ritardo di adempimento, il contribuente deve dimostrare eventi imprevedibili, inevitabili e non imputabili, con prova specifica: crisi aziendale o semplice carenza di liquidità raramente costituiscono forza maggiore fiscale.