Cassazione Civile, Ordinanza n. 34230/2021 del 15/11/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce dalla registrazione, con imposta proporzionale, di un contratto di cessione di crediti stipulato da una società agricola con una banca a garanzia del pagamento delle rate di un precedente contratto di leasing finanziario per la costruzione di un impianto fotovoltaico. La società aveva chiesto il rimborso dell'imposta di registro, ritenendo che leasing e cessione costituissero un'unica operazione finanziaria soggetta a IVA e quindi tassabile in misura fissa; il silenzio dell'Ufficio aveva determinato il contenzioso. L'Agenzia delle Entrate impugnava la sentenza della CTR con due motivi: (1) violazione delle norme sull'imposta di registro e sull'IVA, sostenendo che la cessione del credito, pur collegata al leasing, era negozio autonomo e distinto, non inscindibile dal finanziamento, e che quindi non poteva beneficiare della tassazione unitaria né dell'inquadramento IVA; (2) violazione dell'art. 15 d.P.R. 601/1973, delle preleggi e dell'art. 1363 c.c., sostenendo che l'esenzione prevista per le operazioni di finanziamento a medio-lungo termine e gli atti/garanzie ad esse inerenti non si applica a una cessione di crediti che, nel caso concreto, ha mera funzione di garanzia di un credito già erogato e non comporta nuova provvista finanziaria.

La decisione

La Corte ha accolto entrambi i motivi del ricorso. Ha ritenuto che la cessione dei crediti fosse un contratto autonomo e distinto rispetto al leasing, seppur collegato a esso, con conseguente tassazione separata dei due negozi ai sensi del criterio che distingue negozio complesso e negozi collegati. Ha inoltre escluso che la cessione fosse operazione imponibile IVA, mancando un corrispettivo o uno scambio di prestazioni, e quindi ha negato la conseguente applicazione dell'imposta di registro in misura fissa. Quanto all'art. 15 d.P.R. 601/1973, la Corte ha affermato che l'agevolazione riguarda operazioni che si traducono in nuova disponibilità finanziaria per investimenti produttivi; nel caso concreto, essendo il credito già erogato e la cessione avendo solo funzione di garanzia del recupero, non ricorreva la ratio dell'esenzione. La sentenza impugnata è stata quindi cassata e, ricorrendone le condizioni, la causa è stata decisa nel merito con rigetto del ricorso originario della contribuente. Le spese sono state compensate per la particolarità della vicenda e per l'assenza di un orientamento consolidato.

Norme richiamate

• art. 6 della Tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. n. 131 del 1986

  non è applicabile alla cessione di crediti dedotta in causa come se fosse una garanzia per debito proprio; la Corte esclude la pretesa dell'Ufficio fondata sull'assoggettamento in misura proporzionale sulla base di tale disposizione

• art. 2, comma 3, lett. a), d.P.R. n. 633 del 1972

  la cessione di crediti a scopo di garanzia resta fuori dal campo di applicazione dell'IVA

• art. 3, d.P.R. n. 633 del 1972

  l'operazione non integra prestazione di servizi imponibile perché manca un corrispettivo e uno scambio sinallagmatico

• art. 15, d.P.R. n. 601 del 1973

  l'esenzione riguarda le operazioni di finanziamento a medio e lungo termine e gli atti/garanzie inerenti, comprese le cessioni di credito, ma solo quando la cessione sia funzionale a una reale operazione di finanziamento che fornisca nuova provvista finanziaria; non quando abbia mera funzione di garanzia di un credito già erogato

• art. 14 delle preleggi

  le norme agevolative sono di stretta interpretazione e non si applicano analogicamente oltre i casi espressamente considerati

• art. 1363 c.c.

  richiamato per l'interpretazione del contratto di cessione, ma la Corte valorizza la causa concreta e l'autonomia del negozio

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  norma processuale posta a fondamento dei motivi di ricorso per violazione di legge

• art. 21 d.P.R. n. 131 del 1986

  il discrimine tra tassazione unica e separata dipende dalla distinzione tra negozio complesso, con causa unica, e negozi collegati, ciascuno con propria causa

• art. 2, n. 1, della sesta direttiva IVA

  richiamata in via interpretativa per ribadire che una prestazione è imponibile solo se effettuata a titolo oneroso con nesso diretto tra servizio e corrispettivo

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, il collegamento negoziale non trasforma automaticamente più atti in un unico negozio: se ciascun atto conserva una propria causa e un proprio interesse immediato, la tassazione deve essere separata; la tassazione unitaria presuppone invece un negozio complesso con causa unica.
• La cessione di crediti stipulata a mera garanzia di un'obbligazione già sorta e già finanziata non integra, di regola, un'operazione di finanziamento agevolata ai sensi dell'art. 15 d.P.R. 601/1973, perché non genera nuova disponibilità finanziaria destinata a investimenti produttivi.
• Le norme agevolative tributarie non possono essere applicate oltre i casi espressamente previsti: il beneficio fiscale va interpretato restrittivamente, secondo la ratio legis che lo giustifica.
• Nel sistema IVA, una cessione di credito è fuori campo quando manca una prestazione onerosa con corrispettivo e un nesso diretto tra servizio reso e controvalore ricevuto.
• La qualificazione fiscale di un atto deve avvenire sulla base della sua causa concreta e della sua funzione economico-giuridica effettiva, non solo della sua collocazione formale all'interno di un più ampio rapporto negoziale.

Come è indicizzato