Sentenza del 21/02/2025 n. 4620 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva accertato che la società non fosse operativa ai sensi dell’art. 30 della legge n. 724/1994, disconoscendo come non effettivi i ricavi dichiarati (euro 15.000) e rideterminando il reddito, con riprese Irpef e Irap a carico della società e dei soci e irrogazione di sanzioni. La contestazione riguardava anche l’acquisto di porzioni di un fabbricato direzionale da società riconducibili ai soci e la sua destinazione a deposito. Dopo il rigetto dei ricorsi da parte della C.T.P. di Treviso e la conferma in appello, società e soci hanno proposto cinque motivi: invalidità della delega di firma dell’avviso per difetto di motivazione e di termine; violazione del contraddittorio endoprocedimentale; erronea applicazione della disciplina delle società di comodo, assumendo che la società svolgesse attività di locazione immobiliare; carenza di motivazione e di prova sulla non effettività dei ricavi; assenza di motivazione sul requisito soggettivo della colpevolezza per le sanzioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato tutti e cinque i motivi. Ha ritenuto valida la delega di firma, che è atto organizzativo e non richiede specifica motivazione né indicazione di un termine di validità. Ha escluso la violazione del contraddittorio, essendo stata inviata una richiesta scritta di chiarimenti e rispettato il termine dilatorio di sessanta giorni. Ha confermato che la disciplina delle società non operative opera in presenza dei presupposti quantitativi di legge e che spetta al contribuente superare la presunzione relativa, provando circostanze oggettive straordinarie o l’effettiva operatività imprenditoriale; i ricorrenti non avevano contestato il ricorrere dei presupposti né offerto tale prova. La non effettività dei ricavi dichiarati era stata desunta dalle anomale modalità di annotazione, senza prova che corrispondessero a somme realmente incassate. Quanto alle sanzioni, la responsabilità amministrativa richiede un’azione od omissione cosciente e volontaria, anche colposa, e la censura è stata comunque ritenuta infondata. I ricorrenti sono stati condannati in solido alle spese in favore dell’Agenzia, liquidate in euro 2.500 oltre spese prenotate a debito, nonché al versamento dell’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• Art. 42 del D.P.R. n. 600/1973

  Questa Corte con orientamento consolidato ha stabilito che la delega alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento ad un funzionario diverso da quello istituzionalmente competente ex art. 42 del D.P.R. n. 600 del 1973 ha natura di delega di firma - e non di funzioni -poiché realizza un mero decentramento burocratico senza rilevanza esterna, restando l'atto firmato dal delegato imputabile all'organo delegante, con la conseguenza che, nell'ambito dell'organizzazione interna dell'ufficio, l'attuazione di detta delega di firma può avvenire anche mediante ordini di servizio, senza necessità di indicazione nominativa, essendo sufficiente l'individuazione della qualifica rivestita dall'impiegato delegato, la quale consente la successiva verifica della corrispondenza tra sottoscrittore e destinatario della delega stessa.

  La delega alla firma dell’avviso è una misura interna di organizzazione e non trasferisce la funzione. È sufficiente che il delegato sia individuabile tramite la qualifica; non occorrono motivazione specifica né un termine di validità.

• Art. 37-bis, comma 4, del D.P.R. n. 600/1973

  La sentenza d'appello afferma chiaramente che ai contribuenti era stata inviata una raccomandata con richiesta di chiarimenti da dare per iscritto e che al fine dell'emissione degli avvisi di accertamento era stato rispettato il termine dilatorio di sessanta giorni previsto dall' art. 37-bis , comma 4, del D.P.R. n. 600 del 1973 .

  Nel caso deciso, il contraddittorio endoprocedimentale è stato ritenuto rispettato perché l’Amministrazione aveva chiesto chiarimenti per iscritto e atteso sessanta giorni prima di emettere gli avvisi.

• Art. 30 della legge n. 724/1994

  L' art. 30 della legge n. 724 del 1994 stabilisce una presunzione legale relativa di non operatività al ricorrere di determinate condizioni, presunzione che può essere superata dal contribuente mediante la prova dell'esistenza di situazioni oggettive, di carattere straordinario, da valutarsi non in termini assoluti, bensì economici, in quanto inerenti alle effettive condizioni del mercato, idonee a dimostrare l'erroneità dell'esito quantitativo del test di operatività, ovvero dimostrando la sussistenza di un'attività imprenditoriale effettiva, caratterizzata dalla prospettiva del lucro obiettivo e della continuità aziendale e, dunque, l'operatività reale della società.

  Il mancato raggiungimento delle soglie previste determina una presunzione relativa di non operatività. Il contribuente può vincerla provando circostanze oggettive straordinarie che incidano sul test, oppure un’attività imprenditoriale effettiva orientata al profitto e caratterizzata da continuità.

• Art. 30, comma 1, primo periodo, e comma 3, della legge n. 724/1994

  La disciplina delle società di comodo, come già detto, si basa su una presunzione legale relativa legata alle soglie quantitative dei valori indicati dall' art. 30 , comma primo, primo periodo, della legge n. 724 del 1994 : se non si raggiungono dette soglie, si presume che il reddito sia quello risultante dall'applicazione dei parametri di cui al comma 3 del citato art. 30 della legge n. 724 del 1994 .

  Il mancato superamento delle soglie quantitative comporta la determinazione presuntiva del reddito secondo i parametri del comma 3, salvo che il contribuente fornisca prova idonea a superare la presunzione.

• Art. 5, comma 1, primo periodo, del D.Lgs. n. 472/1997

  Il primo periodo del primo comma dell' art. 5 del D.Lgs. n. 472 del 1997 dispone che "nelle violazioni punite con sanzioni amministrative ciascuno risponde della propria azione od omissione, cosciente e volontaria, sia essa dolosa o colposa".

  Per le sanzioni amministrative tributarie è necessario che la condotta sia cosciente e volontaria; la responsabilità può derivare sia da dolo sia da colpa.

• Art. 3 della legge n. 689/1981

  Anche alle sanzioni amministrative tributarie si applicano i princìpi enucleati dalla giurisprudenza di questa Suprema Corte con riferimento alla presunzione della sussistenza della colpa negli illeciti amministrativi, ai sensi dell' art. 3 della legge n. 689 del 1981.

  La disciplina della colpevolezza negli illeciti amministrativi, compresi quelli tributari, segue i principi elaborati in relazione all’art. 3 della legge n. 689/1981, inclusa la presunzione di colpa richiamata dalla Corte.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. n. 115/2002

  Ai sensi dell' art. 13 , comma 1 quater, del D.P.R. n. 115 del 2002 , si deve dare atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte dei ricorrenti, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1 bis dello stesso art. 13, se dovuto.

  Quando sussistono i presupposti di legge per il rigetto integrale del ricorso, il ricorrente deve versare un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per l’impugnazione, se dovuto.

Massime di principio

• La contestazione della delega alla firma dell’avviso non è sufficiente, da sola, a determinarne la nullità: la delega può essere un atto organizzativo interno e può individuare il delegato mediante la qualifica, senza motivazione specifica o termine espresso.
• Quando la disciplina applicabile richiede il contraddittorio e un termine dilatorio, occorre verificare in concreto che il contribuente abbia ricevuto la richiesta di chiarimenti e che il termine previsto sia decorso prima dell’emissione dell’atto.
• Per contestare l’applicazione della disciplina delle società non operative, non basta affermare di svolgere un’attività economica, come la locazione immobiliare: il contribuente deve contestare i presupposti della presunzione e fornire prova dell’operatività effettiva o di circostanze oggettive straordinarie che spieghino il mancato raggiungimento dei parametri.
• Se ricavi dichiarati sono ritenuti non effettivi sulla base di anomalie contabili, è importante documentare che le registrazioni corrispondano a operazioni reali e a somme effettivamente incassate.
• La responsabilità per sanzioni amministrative tributarie richiede una condotta cosciente e volontaria, dolosa o colposa; la contestazione dell’elemento soggettivo deve essere accompagnata da elementi idonei a contrastare la valutazione di colpa.