Sentenza del 21/02/2025 n. 4617 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

I ricorrenti hanno impugnato in Cassazione la decisione della Commissione tributaria regionale che aveva confermato il rigetto del loro ricorso contro l’avviso di accertamento notificato il 16 aprile 2014 per l’anno d’imposta 2009. L’accertamento, emesso ai sensi dell’art. 39 del D.P.R. n. 600/1973 a seguito della ripresa di costi ritenuti ingiustificati, rideterminava le imposte dovute dalla società e le conseguenti posizioni dei soci. Con sette motivi, i ricorrenti hanno contestato: la mancata integrazione del contraddittorio con tutti i litisconsorti necessari; l’invio del questionario a una società già estinta; il mancato esame di documenti prodotti in primo grado e la violazione del contraddittorio endoprocedimentale, anche in materia IVA; la quantificazione della pretesa, ritenuta un ricarico sproporzionato; la mancata distinzione tra accomandante e accomandatario; e la validità della delega al funzionario firmatario. Hanno inoltre invocato la non contestazione e un giudicato esterno relativo al 2008.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto inammissibile per carenza d’interesse il primo motivo: i giudizi concernenti società e soci erano stati trattati contestualmente, con identità sostanziale di difese e decisioni, senza pregiudizio effettivo per i litisconsorti. Ha dichiarato manifestamente infondato il secondo motivo: il questionario inviato alla società estinta non è un presupposto necessario dell’accertamento e la sua eventuale irregolarità non invalida la rettifica. Ha rigettato il terzo e il quarto motivo: per contestare l’omesso contraddittorio in materia IVA occorreva allegare specificamente quali concrete difese sarebbero state svolte e come avrebbero potuto incidere sull’accertamento; le produzioni documentali tardive non sostituiscono tale allegazione. Il quinto motivo non coglieva la ragione della decisione: gli 82.929 euro ripresi a tassazione erano costi non giustificati e dedotti senza i requisiti di legge, non un ricarico sui ricavi; la deduzione forfettaria dei costi richiamata dai ricorrenti non era pertinente. Il sesto motivo è stato rigettato: dopo la cancellazione della società, il regime di responsabilità del socio accomandante o accomandatario rileva nella successiva riscossione, non nella legittimazione passiva rispetto all’accertamento. Anche il settimo motivo è stato rigettato: la delega non deve riguardare il singolo atto né indicare una scadenza, non va allegata all’avviso e l’atto è valido se firmato da un funzionario delegato di carriera direttiva. La Corte ha inoltre escluso che fosse provata la formazione di un giudicato esterno vincolante sul 2008 e ha respinto l’eccezione di non contestazione. I ricorrenti sono stati condannati alle spese, liquidate in 2.500 euro oltre spese prenotate a debito, e al versamento dell’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto. La decisione impugnata, che aveva confermato il rigetto del ricorso in primo grado, resta quindi ferma.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 4

  Quest'ultimo - infatti, e come correttamente osservato dai giudici d'appello - non è previsto quale presupposto o momento necessario e indefettibile della serie procedimentale finalizzata alla rettifica che caratterizza l'accertamento tributario, ma costituisce una mera facoltà discrezionale dell'Amministrazione finanziaria, tant'è che, se viene omesso, non si determina alcuna invalidità dell'accertamento medesimo.

  Il questionario costituisce uno strumento facoltativo dell’Amministrazione, non un passaggio necessario del procedimento di accertamento. La sua omissione o l’irregolarità del suo invio non comportano, di per sé, l’invalidità dell’accertamento.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 58, comma 2

  La disposizione è richiamata dai ricorrenti a sostegno dell’ammissibilità di produzioni documentali in appello, ma la Corte chiarisce che, nel caso concreto, le produzioni non rimediano alla mancanza dell’allegazione specifica delle ragioni difensive che sarebbero state fatte valere nel contraddittorio. Non è riportato un passaggio interpretativo testuale specifico della norma.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  La CTR aveva escluso l’applicabilità del termine dilatorio al controllo svolto «a tavolino». La Cassazione non esamina autonomamente tale questione nel dettaglio, poiché i motivi trattati riguardano il contraddittorio endoprocedimentale, in particolare per l’IVA.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, disciplina IVA sul contraddittorio endoprocedimentale

  In particolare, va condiviso il rilievo della C.T.R. circa il fatto che, per il segmento accertativo riferito all'Iva, la doglianza dei contribuenti avrebbe potuto trovare conforto ove gli stessi avessero assolto all'onere di allegazione specifica delle ragioni concrete che potevano esser da loro fatte valere se il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato, in quanto, per la loro serietà e pertinenza, tali ragioni avrebbero potuto incidere sul "se" e sul contenuto dell'atto.

  Quando si deduce la violazione del contraddittorio preventivo in materia IVA, il contribuente deve indicare in modo specifico le concrete osservazioni che avrebbe presentato e la loro possibile rilevanza sull’esistenza o sul contenuto dell’accertamento. Non basta una contestazione generica né la sola produzione successiva di documenti.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39

  La disposizione è la base dell’accertamento del maggior reddito d’impresa. Nel caso deciso, la ripresa non derivava da un ricarico dei ricavi, ma dal recupero a tassazione di costi dedotti senza documentazione giustificativa e senza i requisiti di legge.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42

  La sentenza impugnata appare invece conforme ai dettami di questa Corte sul punto, laddove, in particolare, ha statuito che la delega non deve essere conferita per il singolo atto e munita di un termine di scadenza (Cass. n. 21972/2024), che essa non va allegata all'atto impositivo, in quanto provvista di mera rilevanza interna (Cass. n. 5826/2023), e che l'atto è comunque valido ove, come nella specie, sia stato sottoscritto da un funzionario delegato di carriera direttiva (Cass. n. 5177/2020).

  La delega di firma per l’atto impositivo non deve necessariamente essere individuale per il singolo accertamento né recare una data di scadenza, e non deve essere allegata all’avviso. È sufficiente, nel caso considerato, che l’atto sia sottoscritto da un funzionario di carriera direttiva delegato.

• Codice civile, artt. 2312, 2313 e 2495

  In seguito alla cancellazione della società dal registro delle imprese, i soci ne acquisiscono la legittimazione processuale, mediante un fenomeno di tipo successorio in forza del quale i rapporti obbligatori relativi all'ente non si estinguono - dal che conseguirebbe un ingiusto sacrificio dei diritti dei creditori sociali - ma si trasferiscono in capo a costoro. Quindi, nell'ambito di tali rapporti, i soci rispondono nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda del regime giuridico al quale erano soggetti pendente societate.

  La cancellazione della società non estingue i rapporti obbligatori: i soci ne assumono la posizione processuale e i rapporti si trasferiscono a loro. La responsabilità limitata o illimitata, secondo il tipo di socio e quanto riscosso in liquidazione, incide sulla fase di riscossione, non sulla legittimazione passiva rispetto all’accertamento.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, commi 1-bis e 1-quater

  Ai sensi dell' art. 13 , comma 1-quater D.P.R. 115 del 2002 , dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte dei ricorrenti, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo 13, se dovuto.

  Quando il ricorso è respinto e ricorrono i presupposti di legge, il ricorrente deve versare un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso originario.

Massime di principio

• La mancata o irregolare notifica di un questionario fiscale non invalida automaticamente l’accertamento: occorre verificare se il questionario fosse un passaggio necessario del procedimento; la pronuncia lo considera una facoltà dell’Amministrazione.
• Per far valere la violazione del contraddittorio preventivo in materia IVA, il contribuente deve indicare tempestivamente e con precisione quali argomenti avrebbe sottoposto all’ufficio e perché avrebbero potuto modificare l’accertamento. Documenti prodotti successivamente non sostituiscono questa allegazione.
• Se la ripresa riguarda costi dedotti ma non giustificati, il loro recupero integrale a tassazione non equivale necessariamente a un ricarico sui ricavi. Le regole sulla stima forfettaria dei costi assumono rilievo quando l’ufficio ricostruisce maggiori ricavi, non quando contesta costi privi dei requisiti di deducibilità.
• Dopo la cancellazione di una società, i soci possono subentrare nei rapporti processuali e obbligatori della società. La loro diversa responsabilità, limitata o illimitata, rileva in sede di riscossione e non comporta, da sola, l’invalidità dell’accertamento notificato ai soci.
• La validità della delega di firma va valutata secondo i requisiti applicabili: secondo questa pronuncia non è necessario che la delega sia riferita al singolo atto, abbia una scadenza o sia allegata all’avviso; rileva che il firmatario sia un funzionario delegato di carriera direttiva.
• La trattazione contestuale di giudizi collegati può escludere la nullità per mancata integrazione originaria del contraddittorio quando tutte le parti conoscono gli atti e le difese, i ricorsi sono sostanzialmente identici e i giudizi sono decisi insieme senza pregiudizio effettivo.
• Un giudicato relativo a un diverso periodo d’imposta non vincola automaticamente per annualità successive: occorre dimostrare che riguardi elementi costitutivi stabili e tendenzialmente permanenti, non presupposti di fatto suscettibili di mutare da un anno all’altro.