Sentenza del 28/12/2023 n. 36215 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il ricorso verteva sulla censura della Commissione tributaria regionale che aveva ritenuto nullo l'avviso di accertamento perché sottoscritto da un capo area (B.B.) e delegato (persona della "carriera direttiva") che, per effetto della sentenza della Corte Costituzionale n. 37/2015, aveva perduto la qualifica dirigenziale. La CTR aveva collegato la perdita della qualifica dirigenziale alla invalidità dell'atto. L'Agenzia ha invece dedotto che l'art. 42 del D.P.R. n. 600/1973 richiede la sottoscrizione da parte del capo dell'ufficio o di altro impiegato della carriera direttiva delegato e non richiede la qualifica dirigenziale, per cui la declaratoria di incostituzionalità dell'art. 8, co. 24, D.L. n. 16/2012 non comporta la nullità degli avvisi di accertamento.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo che l'art. 42 DPR 600/1973 prevede a pena di nullità la sottoscrizione da parte del capo dell'ufficio o di altro impiegato della carriera direttiva delegato senza richiedere la qualifica dirigenziale. Di conseguenza la perdita della qualifica dirigenziale per effetto della pronuncia costituzionale non incide sulla validità degli atti tributari sottoscritti da soggetti idonei ai sensi dell'art. 42. La sentenza di appello è cassata e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia in diversa composizione per il prosieguo, con imputazione delle spese da decidere in sede di rinvio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42

  Stabilisce che gli avvisi di accertamento devono essere sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato; non richiede la qualifica dirigenziale e circoscrive tassativamente le ipotesi di nullità degli atti tributari.

• L. n. 241 del 1990, art. 21-septies

  Norma di carattere generale sulla validità/formalità degli atti amministrativi; la Corte ha ritenuto che, in materia tributaria, è prevalente la disciplina speciale dell'art. 42 DPR 600/1973, per cui la regola generale non può estendere la nullità oltre i casi tassativamente previsti dal citato art. 42.

• D.L. n. 16 del 2012, art. 8, comma 24, convertito dalla L. n. 44 del 2012

  Norma dichiarata incostituzionale con la sentenza n. 37/2015 per avere consentito proroghe di incarichi dirigenziali; la Corte di Cassazione ha chiarito che la declaratoria di incostituzionalità non determina automaticamente la nullità degli atti tributari sottoscritti quando l'art. 42 DPR 600/1973 sia stato rispettato.

• Sentenza Corte Costituzionale n. 37 del 17 marzo 2015

  Ha dichiarato l'illegittimità costituzionale della norma che ha consentito protrazioni indefinite di incarichi dirigenziali nelle agenzie fiscali; tuttavia tale pronuncia riguarda la legittimità del conferimento dell'incarico e non la specifica disciplina di validità degli atti impositivi prevista dall'art. 42.

• D.Lgs. n. 165 del 2001 (richiamato)

  Riguarda l'ordinamento del lavoro alle dipendenze delle PA e la disciplina della dirigenza: è norma generale che non modifica la natura speciale e autonoma della disposizione di cui all'art. 42 DPR 600/1973 in tema di validità degli atti tributari.

Massime di principio

• Per la validità di un avviso di accertamento ai sensi dell'art. 42 DPR 600/1973 è sufficiente la sottoscrizione del capo dell'ufficio o di un altro impiegato della carriera direttiva delegato; non è richiesto che tali soggetti abbiano la qualifica dirigenziale.
• La declaratoria di incostituzionalità di norme che hanno inciso sulla attribuzione di incarichi dirigenziali (es. Corte Cost. n. 37/2015) non determina automaticamente la nullità degli atti tributari già sottoscritti, purché siano rispettati i requisiti formali specifici previsti dall'art. 42.
• In materia tributaria la causa di nullità degli atti è tassativa: i profili di illegittimità del conferimento degli incarichi (dirigenziali o temporanei) non possono essere utilizzati per estendere la nullità oltre quanto previsto dalla disciplina speciale (art. 42).
• In fase di verifica di legittimità di un avviso, controllare in ordine: a) se il sottoscrittore era capo dell'ufficio o impiegato della carriera direttiva; b) se la delega, ove utilizzata, è stata conferita dal titolare del potere previsto dall'art. 42; c) che l'eccezione di nullità rientri nelle ipotesi tassative previste dalla norma.
• Se il contribuente deduce la nullità per mancanza di poteri, è utile documentare specificamente l'assenza del requisito di cui all'art. 42 (es. profilo di appartenenza alla carriera direttiva o inesistenza della delega), ma non basta richiamare genericamente l'illegittimità del conferimento dell'incarico dirigenziale derivante da norme diverse.