Cassazione Civile, Ordinanza n. 19150/2026 del 11/06/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di rettifica di dichiarazioni doganali di importazione, relativi a merci provenienti dalla Cina importate tra il 2010 e il 2012. L'Ufficio ha ritenuto che il valore in dogana dichiarato fosse incompleto perché non comprendeva le royalties dovute ai titolari dei marchi incorporati nelle merci. In primo grado i ricorsi delle società sono stati accolti solo in parte, con esclusione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa. In appello la CTR ha invece annullato gli atti impositivi, ma la Cassazione, in un precedente passaggio, ha cassato la decisione ritenendo dovuti i dazi sulle royalties e ha rinviato. Nel giudizio di rinvio la CTR ha rigettato gli appelli delle società e confermato la responsabilità solidale dei CAD, qualificati come rappresentanti indiretti e dichiaranti in dogana, sia per il maggior dazio sia per l'Iva all'importazione e per le sanzioni. I ricorsi per cassazione hanno censurato: la qualificazione della rappresentanza e la presunta costrizione ad agire in rappresentanza indiretta per una prassi doganale ritenuta illegittima; la responsabilità per l'Iva all'importazione; l'invocata buona fede ex art. 220 CDC; l'asserita assenza di colpa per le sanzioni; e l'obiettiva incertezza normativa sulla disciplina delle royalties e del valore doganale.

La decisione

La Corte accoglie solo il motivo relativo all'Iva all'importazione: esclude che il rappresentante doganale indiretto risponda solidalmente dell'Iva, in assenza di specifiche norme nazionali che lo prevedano. Tutti gli altri motivi vengono rigettati: la responsabilità solidale dei CAD per i dazi resta ferma perché essi hanno operato come rappresentanti indiretti e dichiaranti; non è provata alcuna costrizione giuridicamente rilevante a operare in tale forma; la buona fede ex art. 220 CDC non esclude il recupero dei dazi in mancanza dei presupposti; le sanzioni restano in linea di principio dovute perché le società non hanno dimostrato il difetto assoluto di colpa né una obiettiva incertezza normativa tempestivamente dedotta e ricorrente in concreto. La sentenza viene cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, limitatamente alla nuova valutazione del trattamento sanzionatorio, perché l'esclusione della responsabilità per l'Iva può incidere sulla misura o sulla perdurante debenza delle sanzioni; il rinvio è anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 5, par. 2, Reg. CEE n. 2913/1992 (Codice doganale comunitario)

  La dichiarazione doganale può essere fatta personalmente dall'importatore ovvero a mezzo di un rappresentante diretto o indiretto.

  La Corte ribadisce la distinzione tra rappresentanza diretta e indiretta: la seconda è libera e comporta che il rappresentante agisca in nome proprio ma per conto altrui.

• art. 40, comma 1, d.P.R. / T.U. disposizioni legislative in materia doganale

  La dichiarazione doganale può essere fatta personalmente dall'importatore ovvero a mezzo di un rappresentante diretto o indiretto.

  Concorre a legittimare l'uso del rappresentante doganale indiretto e la conseguente imputazione dell'obbligazione doganale al dichiarante.

• art. 201, par. 3, Reg. CEE n. 2913/1992 (CDC)

  L'obbligazione doganale sorge in capo a chi fa la dichiarazione a nome proprio ovvero alla persona in nome della quale la dichiarazione è fatta.

  Nel regime di rappresentanza indiretta il rappresentante che dichiara in nome proprio risponde solidalmente del dazio con l'importatore.

• art. 202, par. 1 e 3, Reg. CEE n. 2913/1992 (CDC)

  Introduzione irregolare della merce e soggetti debitori se partecipano sapendo o dovendo sapere dell'irregolarità.

  Richiamato per distinguere l'ipotesi di irregolare introduzione da quella, qui in discussione, di dichiarazione doganale resa dal rappresentante indiretta.

• art. 199 Reg. CEE n. 2454/1993

  Dichiarazione impegnativa con riferimento all'esattezza delle indicazioni figuranti nella dichiarazione, all'autenticità dei documenti presentati e all'osservanza di tutti gli obblighi inerenti al vincolo delle merci importate al regime considerato.

  La presentazione della dichiarazione da parte del CAD comporta assunzione della veste di dichiarante e delle connesse responsabilità.

• art. 220, par. 2, lett. b), Reg. CEE n. 2913/1992 (CDC)

  errore delle autorità competenti non ragionevolmente rilevabile da un debitore di buona fede

  L'esimente opera solo se l'errore è imputabile ad un comportamento attivo dell'autorità doganale e il dichiarante prova cumulativamente i presupposti richiesti.

• art. 3 L. n. 689/1981

  per le violazioni colpite da sanzione amministrativa è richiesta la coscienza e volontà della condotta attiva od omissiva

  La colpa si presume; per liberarsi dalla sanzione il trasgressore deve provare di avere agito incolpevolmente.

• art. 5 d.lgs. n. 472/1997

  grave al contribuente la prova dell'assenza assoluta di colpa

  Per le sanzioni tributarie il contribuente deve dimostrare il difetto assoluto di colpa, con diligenza qualificata e non meramente formale.

• art. 6, comma 2, d.lgs. n. 472/1997

  causa di non punibilità per obiettiva incertezza normativa

  La disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza è rimessa a tempestiva deduzione del contribuente e non è rilevabile d'ufficio.

• art. 8 d.lgs. n. 546/1992

  potere del giudice di disapplicazione per obiettiva incertezza normativa

  Il giudice tributario può applicare l'esimente solo se la questione sia stata dedotta tempestivamente dalla parte interessata.

• art. 10 d.lgs. n. 472/1997

  autore mediato che induca altri in errore incolpevole

  È richiamato per escludere che l'asserito errore proveniente dall'importatore basti a spostare automaticamente la responsabilità sanzionatoria, se il CAD non prova il difetto assoluto di colpa.

• art. 201 direttiva 2006/112/CE

  l'IVA all'importazione è dovuta dalla o dalle persone designate o riconosciute come debitrici dallo Stato membro d'importazione

  La Corte, sulla base della CGUE, esclude che la disposizione imponga di per sé la responsabilità del rappresentante indiretto; occorre una base nazionale chiara e specifica.

• art. 77, par. 3, Reg. UE n. 952/2013 (CDU)

  responsabilità del dichiarante

  Richiamato per il principio unionale secondo cui la responsabilità del dichiarante riguarda l'obbligazione doganale, non l'IVA all'importazione.

• art. 113 c.p.c.

  La nuova questione di diritto sull'assenza di responsabilità solidale per l'IVA è trattabile anche se non formulata nei medesimi termini in primo grado, perché attiene alla qualificazione giuridica della pretesa.

• art. 393 c.p.c.

  giudizio di rinvio proprio

  Il rinvio dopo cassazione di merito apre una fase autonoma rescissoria in cui il giudice può riesaminare il thema decidendum nei limiti della sentenza rescindente.

Massime di principio

• Nel regime doganale di rappresentanza indiretta, il soggetto che presenta la dichiarazione in nome proprio risponde solidalmente del dazio con l'importatore; tale responsabilità deriva dalla veste di dichiarante e non richiede la prova di una colpa specifica.
• La pretesa di sottrarsi alla responsabilità per il maggior dazio invocando una prassi amministrativa che avrebbe imposto l'uso della rappresentanza indiretta non è sufficiente se non si allega e prova, in concreto, che il rapporto negoziale con l'importatore fosse strutturato come rappresentanza diretta e che tale potere sia stato impedito dall'amministrazione.
• L'esimente della buona fede nel recupero a posteriori dei dazi richiede la prova cumulativa dei presupposti legali e, in particolare, che l'errore sia imputabile a un comportamento attivo dell'autorità doganale e non a dichiarazioni inesatte dell'operatore o di terzi.
• Nelle sanzioni tributarie la colpa si presume e il contribuente deve provare il difetto assoluto di colpa, mediante la dimostrazione di aver adottato la diligenza professionale esigibile; una mera verifica cartolare dei documenti dell'importatore può non bastare a escludere la responsabilità del dichiarante.
• La causa di non punibilità per obiettiva incertezza normativa non è rilevabile d'ufficio e deve essere tempestivamente dedotta dalla parte; inoltre, essa presuppone un reale contrasto interpretativo sulla norma e non il solo fatto che le decisioni giudiziarie si siano basate su differenti ricostruzioni fattuali.
• L'IVA all'importazione non rientra nell'obbligazione doganale in senso stretto e, in assenza di una disposizione interna chiara e specifica, non può essere posta solidalmente a carico del rappresentante doganale indiretto; l'obbligo grava sull'importatore o sui soggetti espressamente designati dallo Stato membro.

Come è indicizzato