Cassazione Civile, Sentenza n. 4074/2020 del 18/02/2020

Esito

La controversia

La controversia nasce dalla compravendita, con rogito notarile di data omessa nel testo, di un immobile ad uso ufficio nel Comune di Acquaviva delle Fonti, accatastato al momento del trasferimento in categoria A/3. Nell’atto la parte venditrice aveva dichiarato di optare per l’imposizione IVA ai sensi dell’art. 10, n. 8-ter, lett. d), del D.P.R. n. 633/1972. Il 7 ottobre 2011 l’Agenzia delle Entrate notificava un avviso di liquidazione dell’imposta di registro e irrogazione di sanzioni, chiedendo complessivamente 5.412 euro, perché la categoria catastale A/3 escludeva la natura strumentale dell’immobile e quindi l’applicabilità del regime IVA invocato; riteneva applicabile il regime previsto dall’art. 10, n. 8-bis. I contribuenti impugnavano l’avviso e la Commissione tributaria regionale della Puglia, con sentenza n. 148/10/14 depositata il 23 gennaio 2014, riformava la pronuncia di primo grado accogliendo le loro censure, in ragione dei presupposti impositivi dichiarati nell’atto e dell’insufficiente motivazione dell’avviso. L’Agenzia delle Entrate ricorreva per cassazione con due motivi: con il primo denunciava, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione dell’art. 52 del D.P.R. n. 131/1986, contestando che l’avviso fosse insufficientemente motivato, poiché indicava l’accatastamento in categoria A/3 e la conseguente inapplicabilità del regime IVA; con il secondo denunciava la violazione dell’art. 40, comma 1, del D.P.R. n. 131/1986 e dell’art. 10, n. 8-ter, lett. d), del D.P.R. n. 633/1972, sostenendo che l’opzione IVA non fosse consentita per un immobile accatastato A/3, nonostante la dichiarazione resa nell’atto.

La decisione

La Corte ha accolto congiuntamente i due motivi, ritenendoli fondati. Ha ribadito che la strumentalità dell’immobile, ai fini del regime IVA applicabile alla cessione, si individua in base alla categoria catastale risultante al momento del trasferimento: il progetto di trasformazione e la richiesta di cambio di destinazione d’uso non superano il dato catastale, né garantiscono che la trasformazione venga realizzata e comporti un nuovo classamento. Poiché l’immobile era accatastato A/3, non ricorreva il presupposto per esercitare l’opzione prevista per le cessioni di fabbricati strumentali dall’art. 10, n. 8-ter, lett. d), e la cessione ricadeva nel regime dell’art. 10, n. 8-bis. La dichiarazione di opzione contenuta nell’atto era quindi irrilevante. La Corte ha inoltre giudicato congruamente motivato l’avviso: l’indicazione della categoria A/3 e della conseguente inapplicabilità del regime invocato consentiva ai contribuenti di comprendere la pretesa e di difendersi, come in concreto avvenuto. Ha cassato la sentenza della CTR e, non occorrendo ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito rigettando gli originari ricorsi dei contribuenti contro l’avviso. Le spese di ogni fase e grado sono state compensate per la peculiarità della questione e perché il recente orientamento di legittimità era sopravvenuto alla proposizione del ricorso.

Norme richiamate

• art. 52 D.P.R. n. 131/1986

  Rispetto a quanto sopra l’avviso di liquidazione emesso dall’Agenzia risulta congruamente motivato, in quanto – per come si evince dalla lettura della sentenza della CTR, del ricorso e del controricorso – esso indica quale suo presupposto la circostanza che la compravendita aveva ad oggetto un “fabbricato iscritto in catasto con categoria A/3” per cui alla stessa “non è applicabile il regime impositivo IVA richiesto in atto, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, n. 8-ter. Si applica invece sempre l’art. 10, n. 8-bis”.

  L’avviso è sufficientemente motivato quando espone che l’immobile è accatastato A/3 e collega tale dato alla non applicabilità del regime IVA richiesto e all’applicazione del diverso regime fiscale, rendendo comprensibile la pretesa e possibile la difesa.

• art. 40, comma 1, D.P.R. n. 131/1986

  Questa Corte, secondo un indirizzo al quale il Collegio intende dare continuità, ha affermato che “l’unico criterio oggettivo per individuare la strumentalità dell’immobile è rappresentato dalla categoria catastale di appartenenza al momento del trasferimento, restando viceversa irrilevante l’esistenza di un progetto di trasformazione del bene”, in quanto nulla garantisce che il progetto sia realizzato e che esso determini un nuovo classamento (Cass. n. 30157 del 2017 e n. 22765 del 2016).

  Ai fini del regime tributario della cessione, la strumentalità va valutata sulla base della categoria catastale al momento del trasferimento; il progetto di trasformazione non è sufficiente a mutare tale qualificazione.

• art. 10, n. 8-bis, D.P.R. n. 633/1972

  La CTR, nell’accogliere il gravame proposto dai resistenti, ha completamente obliterato tali principi e, in particolare, l’accatastamento del bene al momento della compravendita nella categoria A/3 e, quindi, la circostanza che esso non poteva avere aveva natura strumentale, con la conseguenza che nel caso di specie risulta assente il presupposto normativo individuato dal legislatore al fine del corretto esercizio dell’opzione impositiva, ricadendo la fattispecie nelle cessioni previste dall’art. 10, comma 8 bis. cit.

  La cessione di un immobile accatastato A/3, non qualificabile come strumentale secondo il criterio catastale applicato dalla Corte, ricade nel regime dell’art. 10, n. 8-bis, e non in quello previsto per i fabbricati strumentali.

• art. 10, n. 8-ter, lett. d), D.P.R. n. 633/1972

  In ragione del valore che assume il dato formale indicato risulta irrilevante la richiesta di cambiamento di destinazione d’uso e la dichiarazione della parte venditrice di voler esercitare l’opzione di cui all’art. 10, n. 8 – ter, lett. d) (testo vigente ratione temporis) che, proprio in ragione della categoria A/3 attribuita all’immobile non era consentita in quanto prevista unicamente per le cessioni di fabbricati strumentali.

  L’opzione per l’imposizione IVA prevista dalla disposizione è ammessa soltanto per la cessione di fabbricati strumentali; non può essere esercitata per un immobile accatastato A/3 sulla sola base della dichiarazione resa nell’atto o di una richiesta di cambio d’uso.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Con il primo motivo la ricorrente deduce, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 la violazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52, per avere la CTR erroneamente ritenuto non congruamente motivato l’atto di liquidazione seppure esso indicasse quale suo presupposto l’accatasta mento dell’immobile oggetto di compravendita nella categoria A/3 e, dunque, per effetto di ciò, l’impossibilità per le parti di accedere al regime impositivo di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, n. 8 – ter.

  La disposizione è richiamata quale norma processuale che individua il vizio di violazione o falsa applicazione di legge dedotto con i motivi di ricorso; la Corte esamina e accoglie le censure formulate in tale forma.

Massime di principio

• Ai fini della qualificazione di un immobile come strumentale per l’applicazione del regime IVA alla cessione, il criterio oggettivo decisivo è la categoria catastale posseduta al momento del trasferimento; un progetto di trasformazione o una richiesta di cambio di destinazione d’uso non sono sufficienti a superare il classamento allora vigente.
• L’opzione per l’imposizione IVA prevista per le cessioni di fabbricati strumentali è esercitabile soltanto se l’immobile possiede il presupposto oggettivo della strumentalità; la dichiarazione di opzione contenuta nell’atto non rende applicabile il regime se tale presupposto manca.
• È congruamente motivato l’avviso di liquidazione che indica la categoria catastale dell’immobile e spiega che, per tale ragione, non è applicabile il regime impositivo richiesto, individuando il regime ritenuto applicabile; una motivazione così formulata consente al contribuente di comprendere la pretesa e di esercitare il diritto di difesa.

Come è indicizzato