Sentenza del 22/01/2024 n. 2184 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

A.A. aveva chiesto il 20/12/2016 il rimborso delle ritenute IRPEF operate sui rimborsi delle spese di viaggio percepiti negli anni 2012-2015 per raggiungere ambulatori situati fuori dal proprio comune di residenza. Sosteneva che le somme, commisurate agli spostamenti e aventi funzione restitutoria, non fossero retribuzione né reddito imponibile. Dopo il diniego dell’Agenzia, la CTP di Perugia aveva accolto il ricorso e la CTR dell’Umbria aveva respinto l’appello dell’Amministrazione. L’Agenzia ha proposto un unico motivo di ricorso per Cassazione, denunciando, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., violazione e falsa applicazione dell’art. 51 TUIR e dell’art. 35 del D.P.R. n. 271 del 2000: secondo l’Amministrazione, il rimborso forfettario di accesso alla sede di lavoro è una componente imponibile del reddito, non un rimborso analitico di spese effettivamente sostenute.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia, cassato la sentenza della CTR e deciso la causa nel merito, respingendo il ricorso originario del contribuente, senza necessità di ulteriori accertamenti. Ha distinto il rimborso forfettario di accesso alla sede di lavoro, previsto dall’art. 35 del D.P.R. n. 271 del 2000, dalle indennità per trasferte temporanee di cui all’art. 51, comma 5, TUIR: il primo non rientra nell’esclusione fiscale prevista per le trasferte né in altre deroghe al principio di onnicomprensività del reddito da lavoro, e va quindi assoggettato a IRPEF. Le spese dei gradi di merito sono state compensate per la peculiarità della questione; il controricorrente è stato condannato a rifondere all’Agenzia le spese del giudizio di legittimità, liquidate in 1.600 euro, oltre alle spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• Art. 51, comma 1, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  di conseguenza, il principio di onnicomprensività previsto dall’ art. 51 comma 1 Tuir comporta che tale voce, non essendo riconducibile alla previsione di cui all'art. 51 comma 5 cit., debba essere ricompresa tra "le somme a qualunque titolo percepite" in relazione al rapporto di lavoro dipendente, pertanto soggette ad imposizione fiscale.

  Le somme percepite in relazione al rapporto di lavoro sono imponibili, salvo che ricadano in una specifica deroga prevista dalla legge. Il rimborso forfettario di accesso alla sede del medico non essendo ricondotto a una deroga, concorre al reddito imponibile.

• Art. 51, comma 5, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  il "rimborso spese di accesso" previsto dall’ art. 35 del D.P.R. n. 271 del 2000, il quale prevede la corresponsione di un "rimborso spese di accesso" alla sede di lavoro che si trovi in un Comune diverso da quello di residenza del medico ambulatoriale convenzionato, rimborso determinato con il criterio forfettario della indennità chilometrica, è ontologicamente diverso dalle "indennità percepite per le trasferte" di cui all’ art. 51 comma 5 Tuir, le quali consistono in spostamenti temporanei del luogo di esecuzione della prestazione lavorativa in comune diverso da quello ove essa è ordinariamente effettuata, spostamenti intervenuti su richiesta e nell’interesse del datore di lavoro

  L’esclusione fiscale prevista per le indennità di trasferta riguarda gli spostamenti temporanei, effettuati su richiesta e nell’interesse del datore di lavoro, rispetto al luogo in cui la prestazione è ordinariamente svolta. Non si applica al rimborso forfettario per raggiungere la sede di lavoro abituale, anche se situata in un comune diverso da quello di residenza.

• Art. 35 del D.P.R. 28 luglio 2000, n. 271

  il "rimborso spese di accesso" previsto dall’ art. 35 del D.P.R. n. 271 del 2000, il quale prevede la corresponsione di un "rimborso spese di accesso" alla sede di lavoro che si trovi in un Comune diverso da quello di residenza del medico ambulatoriale convenzionato, rimborso determinato con il criterio forfettario della indennità chilometrica, è ontologicamente diverso dalle "indennità percepite per le trasferte" di cui all’ art. 51 comma 5 Tuir

  Il rimborso disciplinato dall’art. 35, determinato forfettariamente tramite indennità chilometrica per l’accesso alla sede di lavoro, non equivale a un’indennità per trasferta temporanea. In assenza di una specifica esclusione fiscale, costituisce una somma imponibile.

• Art. 384, comma 2, del codice di procedura civile

  Quando non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte di cassazione può decidere la causa nel merito dopo aver cassato la sentenza impugnata; in questo caso ha respinto direttamente il ricorso originario del contribuente.

• Art. 384, comma 1, del codice di procedura civile

  La Corte, pronunciando la decisione, può enunciare il principio di diritto applicabile alla controversia; qui ha precisato che il rimborso forfettario di accesso alla sede del medico è imponibile secondo il principio di onnicomprensività del reddito da lavoro.

Massime di principio

• Per stabilire se un rimborso è imponibile occorre guardare alla sua disciplina e al criterio di quantificazione, non soltanto alla denominazione di “rimborso spese”. Un importo forfettario può essere imponibile anche se collegato a spostamenti di lavoro.
• L’esclusione fiscale prevista per le trasferte non si estende automaticamente ai costi sostenuti per raggiungere la sede di lavoro: la trasferta presuppone uno spostamento temporaneo rispetto al luogo in cui la prestazione è ordinariamente svolta, disposto nell’interesse del datore di lavoro.
• Il rimborso forfettario di accesso alla sede di lavoro previsto per i medici ambulatoriali convenzionati dall’art. 35 del D.P.R. n. 271 del 2000 è imponibile IRPEF, perché non rientra nell’eccezione per le trasferte né in un’altra esclusione fiscale applicabile.
• La decisione non nega che un rimborso analitico di spese di viaggio effettivamente sostenute e adeguatamente documentate possa essere escluso dal reddito nei casi disciplinati dalla normativa sulle trasferte; chiarisce però che tale trattamento non può essere esteso automaticamente al diverso rimborso forfettario qui esaminato.