Sentenza del 22/01/2024 n. 2116 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva recuperato a tassazione, per l’anno d’imposta 2006, i compensi pagati dalla Mut zur Zukunft GmbH per l’attività psicopedagogica e di recupero di minori tedeschi disagiati, svolta nella casa famiglia “Molino Tobia”, in un immobile di proprietà della contribuente a L D D. La contribuente aveva impugnato l’accertamento e la CTP aveva respinto il ricorso; la CTR aveva invece annullato la decisione, ritenendo non provata una stabile organizzazione in Italia e rilevando che le informazioni dell’autorità fiscale tedesca non erano state comunicate. In cassazione l’Agenzia ha contestato: (1) l’errata applicazione dell’art. 162 TUIR e della Convenzione italo-tedesca, poiché l’attività integrava una stabile organizzazione o base fissa in Italia; (2) l’omessa o apparente motivazione della CTR su tale requisito; (3) l’errata valutazione dell’omessa allegazione all’avviso delle comunicazioni tedesche, in violazione degli artt. 32 e 42 del d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 7 della legge n. 212/2000.

La decisione

La Cassazione ha accolto il primo e il terzo motivo, trattati congiuntamente, perché i fatti documentati — disponibilità in Italia dell’immobile, gestione stabile della casa famiglia per più anni e percezione di compensi per l’attività svolta — integravano una base fissa/stabile organizzazione, senza necessità di autonomia gestionale o contabile. Ha inoltre ritenuto che le informazioni tedesche non costituissero il fondamento esclusivo dell’accertamento e che il loro contenuto fosse già stato comunicato alla contribuente tramite il questionario, al quale questa aveva risposto senza contestare i corrispettivi. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito. La Corte ha cassato la sentenza della CTR e, non essendo necessari ulteriori accertamenti, ha deciso nel merito respingendo il ricorso introduttivo della contribuente. La contribuente è stata condannata alle spese, liquidate in Euro 4.000,00 oltre spese prenotate a debito; è disposto il rinvio alla Corte di giustizia tributaria per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• Art. 162 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  La stabile organizzazione, che non si distingue giuridicamente dall'impresa madre, ma anzi è ad essa riconducibile, e la cui struttura non deve necessariamente essere dotata di autonomia gestionale o contabile, requisiti che invece hanno le succursali o sedi secondarie previste dall'art. 2506 cod. civ., le quali costituiscono solo una species tipica di stabile organizzazione, deve avere dei requisiti oggettivi - un luogo fisico ove individuarla (place of business test) e la sua fissità (fixed place) in quel luogo - e dei requisiti soggettivi - la disponibilità da parte dell'impresa estera (right of use) e la sua permanenza (permanence test) ed infine requisiti funzionali - la connessione dell'istallazione all'esercizio dell'impresa estera (business connection test) e l'idoneità produttiva dell'istallazione stessa (carrying on of the business enterprise).

  La stabile organizzazione si individua considerando congiuntamente la presenza di un luogo d’affari in Italia, la sua fissità e permanenza, la disponibilità di fatto da parte dell’impresa estera e il suo collegamento funzionale con l’attività d’impresa, con attitudine almeno potenziale a produrre reddito. Non sono indispensabili autonomia gestionale o contabile né un particolare titolo giuridico di disponibilità.

• Art. 14 della Convenzione tra Italia e Germania contro le doppie imposizioni, ratificata con legge 24 novembre 1992, n. 459

  Ai sensi dell'art. 14 della convenzione italo-tedesca contro le doppie imposizioni, ratificata con l. 24 novembre 1992, n. 459, costituisce attività indipendente di natura educativa e pedagogica, come tale tassata in Italia, una struttura con finalità psicopedagogica di soggetti stranieri disagiati gestita stabilmente nel territorio nazionale da soggetto residente all'estero, il quale percepisca da un'associazione straniera il relativo compenso.

  L’attività educativa o pedagogica indipendente svolta stabilmente in Italia da un residente in Germania è imponibile in Italia quando è esercitata tramite una base fissa sul territorio nazionale e dà luogo a compensi, anche se i destinatari sono stranieri e il pagamento proviene da un’associazione straniera.

• Art. 5 della Convenzione tra Italia e Germania contro le doppie imposizioni

  Il concetto di "base fissa per l'esercizio delle attività", contenuto nell'indicato art. 14, va inteso come del tutto equiparabile a quello di stabile organizzazione, sancito dall'art. 5 della stessa convenzione, secondo quanto indicato nel commentario OCSE, modello della riferita convenzione.

  Ai fini della Convenzione, la base fissa prevista per le attività indipendenti è assimilata alla stabile organizzazione: rileva dunque una sede d’affari individuata e stabile, disponibile al soggetto estero e funzionalmente collegata alla sua attività.

• Art. 384 del codice di procedura civile

  Il ricorso dev'essere dunque accolto, e, non occorrendo ulteriori accertamenti in fatto, ai sensi dell'art. 384 cod. proc. civ., può procedersi alla decisione nel merito, tramite il rigetto della domanda introduttiva proposta dalla contribuente.

  Quando, dopo la cassazione, non occorrono ulteriori accertamenti di fatto, la Corte può decidere direttamente la causa nel merito.

Massime di principio

• Per stabilire se un residente all’estero abbia una stabile organizzazione in Italia, non è decisivo il nome attribuito alla struttura né occorre che essa sia formalmente una succursale: conta la realtà concreta dell’attività svolta.
• La disponibilità dell’immobile può essere anche di fatto e non richiede necessariamente un titolo giuridico specifico; autonomia gestionale e contabile non sono requisiti indispensabili.
• La stabilità può risultare dalla permanenza dell’attività nel tempo; una struttura utilizzata per svolgere l’attività principale o una sua parte e dalla quale derivano compensi può integrare il collegamento funzionale e l’idoneità reddituale richiesti.
• Per le attività indipendenti educative e pedagogiche, la base fissa prevista dalla Convenzione italo-tedesca è interpretata come equivalente alla stabile organizzazione: se l’attività è gestita stabilmente in Italia e remunerata, i relativi redditi possono essere tassati in Italia.
• La contestazione relativa alla mancata allegazione di informazioni di un’autorità estera va valutata considerando se il contenuto sia stato comunque portato a conoscenza del contribuente e se abbia costituito il fondamento dell’accertamento o solo un elemento di riscontro.