Sentenza del 05/08/2024 n. 21998 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’invito al pagamento n. 47108, emesso dall’Agenzia delle Dogane per accise armonizzate sui prodotti energetici relative agli anni 2010-2013, per complessivi € 1.022.496,55, interessi inclusi. L’Agenzia contestava la decisione della Commissione tributaria regionale che aveva escluso la responsabilità della società per presunti ammanchi di carburante consegnato alle navi tramite bettoline: secondo l’Ufficio, il titolare del deposito fiscale doveva rispondere solidalmente dell’accisa in caso di irregolare circolazione o svincolo dal regime sospensivo e doveva considerare anche le misurazioni dei contatori delle bettoline e delle imbarcazioni. Con il primo motivo deduceva la violazione degli artt. 2, comma 4, lett. a), 6, comma 4, e 7, comma 1, lett. a), del T.U.A.; con il secondo, la violazione del d.lgs. n. 22/2007 e degli artt. 115 e 116 c.p.c., anche per l’omessa considerazione di prove del processo penale, comprese intercettazioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo e dichiarato assorbito il secondo. Ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale, che aveva confermato l’accoglimento del ricorso pronunciato dalla Commissione tributaria di Napoli il 30 luglio 2021, e ha rinviato alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per decidere sulle spese del giudizio di legittimità. La CTR aveva escluso l’ammanco sulla base della supposizione che le misurazioni a bordo potessero non essere affidabili e aveva ritenuto insufficiente la prova di condotte elusive della società; per la Cassazione, occorreva invece accertare concretamente se vi fosse stata immissione in consumo o irregolare fuoriuscita dal regime sospensivo e valutare gli elementi addotti dall’Amministrazione. Non è stata quindi definitivamente accertata la debenza dell’importo: la questione è rimessa al giudice del rinvio.

Norme richiamate

• Direttiva 2008/118/CE, art. 7, par. 4, commi 3 e 4

  «la distruzione totale o la perdita irrimediabile dei prodotti sottoposti ad accisa in questione deve essere comprovata in un modo che sia ritenuto soddisfacente dalle autorità competenti dello Stato membro nel luogo in cui si è verificata la distruzione totale o la perdita irrimediabile o, quando non è possibile determinare il luogo in cui si è verificata la perdita, nel luogo in cui è stata scoperta» e «Ogni Stato membro fissa le proprie norme e condizioni per la definizione delle perdite menzionate nel paragrafo 4».

  La perdita o distruzione di prodotti sottoposti ad accisa deve essere provata secondo le modalità ritenute soddisfacenti dalle autorità competenti; la disciplina concreta delle condizioni di prova è rimessa agli Stati membri.

• D.P.R. 26 ottobre 1995, n. 504 (T.U.A.), art. 1, comma 2, lett. g)

  Il provvedimento richiama la norma per precisare che «l'esigibilità dell'imposta è sottoposta al regime sospensivo» fino all’immissione in consumo dei prodotti.

  Il regime sospensivo rinvia l’esigibilità dell’accisa fino all’immissione in consumo o al verificarsi di un evento che determina l’uscita irregolare dal regime.

• D.P.R. 26 ottobre 1995, n. 504 (T.U.A.), art. 2, comma 2

  «l'accisa», per quanto sorga al momento della fabbricazione o dell'importazione, diviene «esigibile all'atto della immissione in consumo del prodotto nel territorio dello Stato», dovendosi considerare «immissione in consumo (...) lo svincolo, anche irregolare, di prodotti sottoposti ad accisa da un regime sospensivo».

  L’accisa diventa esigibile quando il prodotto è immesso in consumo; anche lo svincolo irregolare dal regime sospensivo integra immissione in consumo e può fondare la pretesa tributaria.

• D.P.R. 26 ottobre 1995, n. 504 (T.U.A.), art. 2, comma 4, lett. a) e b-bis)

  «sono obbligati al pagamento dell'accisa “il titolare del deposito fiscale dal quale avviene l'immissione in consumo e, in solido, i soggetti che si siano resi garanti del pagamento o i soggetti nei cui confronti si verificano i presupposti per l'esigibilità dell'imposta” (lett. a), oltreché “in caso di irregolarità durante la circolazione di prodotti sottoposti ad accisa in regime sospensivo, il depositario autorizzato, lo speditore registrato o qualsiasi altro soggetto che ha garantito il pagamento o nei cui confronti si verificano i presupposti per l'esigibilità dell'imposta” (lett. b-bis)».

  La responsabilità per il pagamento può coinvolgere, anche in solido, soggetti diversi da chi ha materialmente realizzato il fatto generatore, quando ricorrono nei loro confronti i presupposti legali di esigibilità; in caso di irregolarità nella circolazione in regime sospensivo, va verificata la posizione del depositario e degli altri soggetti indicati dalla norma.

• D.P.R. 26 ottobre 1995, n. 504 (T.U.A.), art. 6, comma 4

  La Corte rileva che la segnalazione del comandante era «prevista specificamente dall'art. 6, comma 4, della determinazione del Direttore dell'Agenzia delle dogane n. 158235/RU del 7/10/2010».

  La segnalazione del comandante relativa alle quantità consegnate costituisce un elemento da valutare, non da svalutare senza un accertamento concreto sull’affidabilità dei sistemi di misurazione.

• D.P.R. 26 ottobre 1995, n. 504 (T.U.A.), art. 7, comma 1, lett. a)

  «il garante del pagamento del tributo, qual è il depositario autorizzato mittente o lo speditore registrato ovvero, in luogo dei predetti soggetti, volontariamente, il proprietario, il trasportatore o il vettore del prodotto, è tenuto a corrispondere l'imposta, in caso di svincolo irregolare da regime sospensivo, salvo che fornisca la prova di essere completamente estraneo alla condotta degli autori dell'infrazione».

  Il garante può essere tenuto al pagamento in caso di svincolo irregolare anche se non deteneva il prodotto quando si è verificata l’infrazione e non era legato agli autori da un rapporto di mandato; può liberarsi provando la propria completa estraneità alla condotta.

• D.P.R. 26 ottobre 1995, n. 504 (T.U.A.), art. 53 Cost.

  Il provvedimento afferma che l’immissione in consumo «si traduce in indice di capacità contributiva rendendo l'imposizione compatibile con l'art. 53 Cost.».

  L’immissione in consumo è assunta quale manifestazione di capacità contributiva che giustifica l’imposizione dell’accisa.

• Codice di procedura civile, art. 360, primo comma, n. 3

  La disposizione è richiamata come base dei motivi di ricorso per cassazione per violazione o falsa applicazione di legge.

• Decreto legislativo n. 22 del 2007

  È indicato nel secondo motivo di ricorso, dichiarato assorbito; la Corte non ne svolge un’autonoma interpretazione.

• Codice di procedura civile, artt. 115 e 116

  Sono richiamati nel secondo motivo, dichiarato assorbito; la Corte non decide nel merito la censura relativa alla valutazione delle prove.

Massime di principio

• Per i prodotti soggetti ad accisa in regime sospensivo, l’immissione in consumo comprende anche lo svincolo irregolare: un ammanco accertato oltre le tolleranze applicabili può rendere esigibile l’imposta.
• La responsabilità del depositario o garante non può essere esclusa in astratto invocando possibili condotte elusive di altri soggetti; il giudice deve accertare concretamente se vi sia stata immissione in consumo o irregolarità nella circolazione e valutare gli elementi probatori disponibili.
• Le misurazioni e le segnalazioni relative alle quantità consegnate, comprese quelle provenienti dai comandanti delle imbarcazioni, devono essere esaminate nel merito. Non è sufficiente supporre che gli strumenti di misurazione a bordo fossero inaffidabili senza verificare concretamente il loro funzionamento.
• Il garante può sottrarsi alla responsabilità per uno svincolo irregolare dimostrando la propria completa estraneità alla condotta degli autori dell’infrazione; la mera assenza di detenzione del prodotto al momento dell’illecito o di un rapporto contrattuale di mandato non basta, da sola, a escludere l’obbligo.
• La cassazione con rinvio non stabilisce definitivamente che il tributo sia dovuto: impone al giudice di rinvio di svolgere gli accertamenti fattuali richiesti applicando i principi di diritto enunciati.