Cassazione Civile, Ordinanza n. 22293/2025 del 02/08/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da plurimi avvisi di accertamento emessi in relazione ai lavori di costruzione del Porto di Imperia, nei quali l’Ufficio aveva recuperato a tassazione costi ritenuti indeducibili e IVA indetraibile per operazioni inesistenti, oltre a contestare maggiori ricavi non dichiarati e ad irrogare sanzioni. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado aveva accolto solo parzialmente gli appelli dell’Ufficio, valorizzando in particolare una perizia svolta in sede penale davanti al GIP e ritenendo non sanzionabile la condotta della contribuente in ragione delle vicende penali che avevano impedito la conclusione dell’appalto. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: 1) violazione dell’art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992 e dell’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., lamentando motivazione apparente della sentenza d’appello, perché la CTR/CGT avrebbe aderito acriticamente alla perizia penale senza spiegare perché essa fosse preferibile alle risultanze dell’Ufficio, sia sui costi sia sui ricavi; 2) violazione dell’art. 5 d.lgs. n. 472/1997, sostenendo che le sanzioni non potevano essere escluse, poiché la società aveva volontariamente indicato costi riferiti a opere non realizzate e omesso ricavi, mentre la buona fede e l’assenza di colpevolezza non erano state provate.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo che la sentenza impugnata contenesse un percorso motivazionale sufficiente e non meramente apparente: il giudice tributario aveva spiegato perché considerava rilevante, sia pure non vincolante, la sentenza di assoluzione del GIP e la relativa perizia, e aveva altresì evidenziato lacune probatorie dell’Ufficio in ordine alla quantificazione dei maggiori ricavi. È stato invece accolto il secondo motivo: la Corte ha ritenuto erroneo escludere le sanzioni sulla base del richiamo agli esiti assolutori penali, perché nell’ambito delle sanzioni tributarie l’art. 5 d.lgs. n. 472/1997 richiede la coscienza e volontà della condotta, con presunzione di colpa superabile solo dal contribuente, e non può essere confuso con le esimenti di cui all’art. 6 del medesimo decreto. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La doglianza sulla sua violazione è stata respinta perché la motivazione della sentenza tributaria è stata ritenuta esistente e non apparente, dunque conforme al minimo costituzionale richiesto.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È stato richiamato come parametro del ricorso per cassazione per nullità della sentenza per motivazione apparente o mancante.

• art. 111, comma 6, Cost.

  Il controllo di legittimità sulla motivazione è limitato al rispetto del minimo costituzionale: la censura è ammissibile solo per mancanza assoluta, mera apparenza, contrasto irriducibile o incomprensibilità obiettiva.

• art. 21-bis d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  Non trova applicazione alla sentenza di proscioglimento emessa dal GIP e divenuta definitiva, perché la norma attribuisce efficacia di giudicato nel processo tributario alla sola sentenza penale dibattimentale irrevocabile di assoluzione.

• art. 5 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Per la punibilità delle violazioni tributarie non basta la mera volontarietà del comportamento: è richiesta la coscienza e volontà della condotta, con presunzione di colpa superabile dal contribuente che dimostri l’assenza di rimproverabilità.

• art. 6 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Le esimenti di questo articolo non possono essere confuse con il diverso regime dell’elemento soggettivo della violazione di cui all’art. 5; la buona fede rileva solo come errore inevitabile e incolpevole.

• art. 3 l. 24 novembre 1981, n. 689

  È richiamato come principio generale applicato anche alla materia fiscale: per la sanzione amministrativa non è sufficiente la sola volontarietà della condotta, essendo necessaria la rimproverabilità soggettiva.

Massime di principio

• Nel giudizio tributario la motivazione della sentenza è apparente solo quando manchi del tutto, sia meramente assertiva, presenti contrasti irriducibili o risulti obiettivamente incomprensibile; non è sufficiente che la parte la ritenga non convincente o sbagliata nel merito.
• Le sentenze penali di assoluzione possono avere rilievo indiziario nel processo tributario, ma il giudice tributario deve valutarle insieme agli altri elementi probatori e non può attribuire loro efficacia automaticamente vincolante fuori dai casi espressamente previsti dalla legge.
• L’art. 21-bis d.lgs. n. 74/2000 opera solo per la sentenza penale dibattimentale irrevocabile di assoluzione; non si estende alla decisione del GIP, anche se definitiva e con formula assolutoria.
• In materia di sanzioni tributarie, l’elemento soggettivo richiede la coscienza e volontà della condotta; la colpa si presume sino a prova contraria e la buona fede rileva solo se l’errore del contribuente è inevitabile e non superabile con l’ordinaria diligenza.
• Non può escludersi la sanzionabilità di una violazione fiscale facendo esclusivo riferimento alle vicende penali sottese ai fatti di causa, se manca una specifica verifica della rimproverabilità della condotta secondo i criteri propri del diritto sanzionatorio tributario.

Come è indicizzato