Sentenza del 22/03/2024 n. 7847 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l'avviso di pagamento notificato il 26 gennaio 2011, con cui era stata recuperata l'accisa sul gasolio fornito nel 2007 nel porto di Messina all'imbarcazione da diporto Force Blue. La società contestava sia la propria responsabilità per l'imposta, sostenendo che questa gravasse sul titolare del deposito fiscale mittente ENI Spa/Raffinerie B.B. (primo e secondo motivo), sia l'esclusione dell'esenzione per bunkeraggio: deduceva che l'imbarcazione fosse impiegata commercialmente e che non fosse legittimo negare il beneficio per la bandiera extra-UE o per la mancata iscrizione nel Registro internazionale italiano (terzo motivo).

La decisione

La Cassazione ha rigettato il primo motivo: non vi era omessa pronuncia, perché la decisione della CTR che aveva ritenuto fondata la pretesa tributaria implicava il rigetto della contestazione sulla responsabilità della società. Ha accolto il terzo motivo: l'esenzione non poteva essere esclusa soltanto perché la Force Blue era iscritta nel registro delle Isole Cayman o perché il certificato non specificava l'attività commerciale; occorreva verificare l'uso effettivo dell'imbarcazione, da parte di chi ne aveva il controllo, nel periodo del rifornimento. Il secondo motivo, relativo all'individuazione del soggetto tenuto al pagamento dell'accisa, è rimasto assorbito. La sentenza della CTR è stata cassata limitatamente al motivo accolto e la causa rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di cassazione. Il rinvio non equivale al riconoscimento definitivo dell'esenzione: resta da accertare in fatto l'effettivo impiego commerciale.

Norme richiamate

• Direttiva 2003/96/CE, art. 14, par. 1, lett. c)

  Secondo la Corte di Giustizia, dunque, la disposizione in materia di esenzione dalle accise contenuta nella Direttiva 2003/96/CE del Consiglio, del 27 ottobre 2003, deve essere interpretata nel senso che il beneficio può essere riconosciuto anche in caso di utilizzo dell'unità da diporto in base ad un contratto di locazione o di noleggio, a condizione che si accerti, ovvero il conduttore provi, l'effettivo uso commerciale del mezzo. Il mancato riconoscimento dell'esenzione, senza che tale accertamento sia eseguito, si pone in contrasto con la normativa europea.

  L'esenzione per il carburante destinato alla navigazione dipende dall'impiego concreto dell'imbarcazione per attività commerciali, quali prestazioni di servizi a titolo oneroso, non dalla sola forma del contratto, dalla qualifica del proprietario o dalla bandiera. Chi invoca l'esenzione deve provare l'effettivo uso commerciale.

• D.Lgs. 26/2007

  La Direttiva 2003/96/CE è stata recepita nell'ordinamento italiano dal D.Lgs. n. 26 del 2007, che ha modificato alcune disposizioni del D.Lgs. n. 504 del 1995 (TUA), prevedendo l'esenzione per i prodotti energetici destinati a specifici impieghi, tra i quali "Impieghi come carburanti per la navigazione nelle acque marine comunitarie, compresa la pesca, con esclusione delle imbarcazioni private da diporto, e impieghi come carburanti per la navigazione nelle acque interne, limitatamente al trasporto delle merci, e per il dragaggio di vie navigabili e porti" (Tabella A, punto 3).

  Il decreto ha recepito il regime di esenzione per determinati impieghi di navigazione, escludendo le imbarcazioni private da diporto secondo la definizione sostanziale di uso non commerciale. L'esclusione va quindi valutata in base all'uso effettivo del mezzo.

• D.Lgs. 504/1995 (TUA), Tabella A, punto 3 e nota 1

  La CTR non si è attenuta ai richiamati principi, avendo escluso che in relazione al rifornimento contestato si potesse riconoscere l'esenzione dal pagamento dell'accisa, a norma del punto 3 della Tabella A del TUA, solo perché dal Certificato di iscrizione del natante nel "Cayman Island Shipping Registry" non si evinceva il tipo di attività commerciale cui l'imbarcazione era adibita e perché detto beneficio sarebbe in ogni caso applicabile solo alle "unità da diporto italiane e comunitarie ad uso commerciale", senza prima accertare, sulla base dei principi sopra esposti, se l'imbarcazione fosse stata effettivamente utilizzata per scopi commerciali, da parte del titolare del potere di fatto sulla stessa, nello specifico periodo in cui era stato effettuato il rifornimento.

  Il beneficio non può essere negato in base alla sola nazionalità o registrazione dell'imbarcazione, né alla mancanza di una classificazione formale, senza accertare l'uso concreto nel periodo interessato. La nozione di imbarcazione privata da diporto è legata agli scopi non commerciali, non alla mera natura del mezzo.

• D.Lgs. 18 luglio 2005, n. 171 (Codice della nautica da diporto), art. 2, comma 1, lett. a)

  In conclusione, occorre ribadire che l'art. 2, comma 1, lett. a), del decreto legislativo 18 luglio 2005, n. 171 (Codice della nautica da diporto), deve essere disapplicato, laddove qualifica l'utilizzazione a fini commerciali dell'unità da diporto - con conseguente riconoscimento dell'esenzione d'accisa - in relazione alla mera circostanza che il natante sia l'oggetto di un contratto di locazione o noleggio, ossia per il solo fatto dell'avvenuta conclusione di un simile contratto, senza richiedere alcun accertamento sull'effettivo uso per scopi commerciali dell'unità da diporto da parte dell'utilizzatore.

  La disposizione nazionale va disapplicata nella parte in cui considera automaticamente commerciale l'uso dell'imbarcazione per il solo fatto che essa sia oggetto di locazione o noleggio. È necessario accertare l'effettivo impiego commerciale da parte dell'utilizzatore.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Nella specie, avendo la CTR ritenuto fondata la pretesa, si è implicitamente pronunciata anche sul motivo riguardante la errata identificazione del soggetto responsabile per il pagamento dell'accisa.

  Non sussiste omessa pronuncia quando la decisione adottata comporta una statuizione implicita di rigetto sulla questione non esaminata espressamente.

• Codice di procedura civile, art. 274

  La richiesta di riunione dei ricorsi è stata disattesa perché riguardavano parti, periodi d'imposta o imposte differenti e i relativi presupposti e regimi agevolativi variavano; la trattazione nella stessa udienza è stata ritenuta sufficiente per le finalità di economia processuale.

• Disposizioni di attuazione del Codice di procedura civile, art. 151

  nel giudizio di cassazione, le finalità di economia processuale e di uniformità delle decisioni relative anche a casi identici, cui è ispirato l'obbligo della riunione previsto dall'art. 151 disp. att. cod. proc. civ., come sostituito dall'art. 19, lett. f), del D.Lgs. n. 40 del 2006, possono utilmente essere perseguite, in mancanza di un espresso riferimento della predetta disposizione al giudizio di legittimità, anche attraverso la trattazione nella medesima udienza e davanti allo stesso giudice di più cause riunibili, verificandosi in tale evenienza una situazione sostanzialmente assimilabile a quella del "simultaneus processus" in senso tecnico.

  In Cassazione, anche senza disporre formalmente la riunione, economia processuale e uniformità possono essere perseguite trattando nella stessa udienza e davanti allo stesso giudice cause riunibili.

Massime di principio

• Per l'esenzione d'accisa sul carburante destinato a un'unità da diporto, è decisivo l'uso effettivo del mezzo nel periodo del rifornimento: l'impiego deve concretizzarsi in attività commerciale, come il trasporto o una prestazione di servizi a titolo oneroso.
• La proprietà dell'imbarcazione, la bandiera, l'iscrizione in un registro navale e la sola esistenza di un contratto di locazione o noleggio non dimostrano, da sole, l'uso commerciale né escludono l'esenzione.
• L'onere di provare le condizioni per beneficiare dell'esenzione grava sul soggetto che la invoca; la verifica deve riguardare il concreto impiego da parte di chi aveva il controllo dell'imbarcazione.
• In presenza di una decisione che accoglie la pretesa tributaria, una contestazione sulla responsabilità del contribuente può risultare implicitamente rigettata: non basta la mancata risposta espressa a integrare omessa pronuncia.
• L'accoglimento del ricorso per cassazione e il rinvio non attribuiscono automaticamente il beneficio fiscale: il giudice del rinvio deve svolgere l'accertamento fattuale sull'uso commerciale e decidere di conseguenza.