Sentenza del 17/01/2019 n. 126 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

La società chiedeva la disapplicazione della disciplina sulle società non operative prevista dall’art. 30 della legge n. 724/1994, sostenendo di non poter conseguire dagli immobili e dai terreni posseduti la redditività presunta dalla legge. In particolare, deduceva che i canoni di locazione degli immobili erano stati pattuiti nel 2010 e non potevano essere modificati nel 2013, che la rivalutazione degli immobili era antecedente alla crisi del settore e che i terreni agricoli, situati in zona montana, non erano concretamente locabili. L’Agenzia contestava sia l’impugnabilità autonoma del diniego sia la legittimazione passiva della Direzione Provinciale.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha ritenuto astrattamente impugnabile il diniego di disapplicazione del regime delle società di comodo, anche in assenza di un precedente avviso di accertamento. Tuttavia, ha stabilito che il ricorso avrebbe dovuto essere notificato alla Direzione Regionale dell’Emilia-Romagna, cioè all’ufficio che aveva esaminato l’interpello e adottato il provvedimento di rigetto, e non alla Direzione Provinciale di Reggio Emilia. Ha quindi accolto l’appello dell’Agenzia, riformato la sentenza di primo grado e dichiarato inammissibile il ricorso della società per erronea individuazione del resistente. Le spese di entrambi i gradi sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 30 della legge n. 724/1994

  Disciplina delle società non operative o "società di comodo".

  La norma introduce presunzioni di redditività minima e consente, ricorrendone i presupposti, la disapplicazione del regime antielusivo quando la società dimostri situazioni oggettive che impediscono il conseguimento dei ricavi presunti.

• Art. 11, comma 2, della legge n. 212/2000

  Possibilità per il contribuente di fornire la dimostrazione [...] anche ai fini dell'accertamento in sede amministrativa e contenziosa.

  La previsione è stata interpretata nel senso che il diniego dell’istanza di disapplicazione può essere impugnato autonomamente davanti al giudice tributario, senza dover attendere l’eventuale successivo avviso di accertamento.

• Art. 19 del d.lgs. n. 546/1992

  Sebbene l’elenco degli atti impugnabili sia tassativo, la giurisprudenza ammette l’impugnazione di atti non espressamente elencati quando manifestino una specifica e concreta pretesa tributaria o producano un’immediata lesione della posizione del contribuente.

• Art. 10 del d.lgs. n. 546/1992

  Sono parti nel processo [...] l'ufficio dell'Agenzia delle entrate che ha emesso l'atto impugnato.

  La legittimazione passiva spetta all’articolazione dell’amministrazione che ha emesso l’atto contestato. Nel caso di un diniego di interpello emesso dalla Direzione Regionale, il ricorso deve essere notificato a tale Direzione e non all’ufficio provinciale.

• Art. 37-bis, comma 3, del d.P.R. n. 600/1973

  La norma, successivamente abrogata, è richiamata dalla giurisprudenza per sostenere l’impugnabilità immediata del diniego di disapplicazione di norme antielusive.

• Cass. civ., 5 giugno 2017, n. 13963

  Ha affermato che è immediatamente impugnabile il diniego di disapplicazione di norme antielusive quando l’atto esplicita una concreta pretesa tributaria.

• Cass. civ., 6 ottobre 2017, n. 23469

  Ha confermato l’orientamento favorevole all’impugnabilità autonoma del diniego di disapplicazione.

• Cass. civ., 3 ottobre 2014, n. 20911

  È richiamata per chiarire i rapporti processuali tra Direzione Regionale e Direzione Provinciale: la Direzione Regionale può sostituire in giudizio quella Provinciale, ma non vale necessariamente il contrario.

Massime di principio

• Il diniego di un’istanza di disapplicazione di una norma antielusiva può essere autonomamente impugnato quando produce una lesione concreta e attuale o espone il contribuente all’applicazione di una presunzione fiscale sfavorevole.
• L’impugnabilità dell’atto non elimina l’onere del contribuente di dimostrare in modo documentato le circostanze oggettive che rendono impossibile conseguire i ricavi o il reddito presunti dalla legge.
• Il ricorso tributario deve essere notificato all’ufficio che ha materialmente emesso il provvedimento impugnato. L’individuazione dell’ufficio territorialmente competente sul contribuente non è sufficiente quando l’atto proviene da un’altra articolazione dell’Agenzia.
• Un errore nell’individuazione del resistente può determinare l’inammissibilità del ricorso anche se il provvedimento è, in astratto, impugnabile e le ragioni di merito del contribuente potrebbero essere fondate.
• L’impugnazione del diniego non esclude la possibilità di contestare anche il successivo avviso di accertamento, qualora venga emesso; i due atti possono quindi essere oggetto di valutazioni processuali distinte.