Cassazione Civile, Ordinanza n. 12218/2023 del 08/05/2023

Esito

La controversia

La controversia riguarda un avviso di accertamento IRES per l’anno d’imposta 2006 emesso nei confronti di una società che svolgeva attività di affitto di ramo d’azienda e gestione di partecipazioni. La società aveva presentato interpello per ottenere la disapplicazione della disciplina delle società non operative, ma l’istanza era stata respinta; successivamente l’Ufficio aveva determinato induttivamente un reddito minimo imponibile applicando l’art. 30 L. n. 724/1994. In giudizio la contribuente aveva ottenuto l’annullamento dell’atto in primo grado e la conferma in appello. Con il ricorso per cassazione l’Agenzia deduceva: 1) violazione dell’art. 30 L. n. 724/1994 e degli artt. 2697 e 2729 c.c., sostenendo che la CTR aveva erroneamente riconosciuto la prova di oggettive condizioni ostative senza considerare la sostanziale convergenza di interessi tra le due società coinvolte nell’affitto di ramo d’azienda, la coincidenza della figura del legale rappresentante/amministratore e la circostanza che tali assetti rendevano non oggettivamente impedita la rinegoziazione del canone; inoltre la CTR avrebbe trascurato che il ramo d’azienda era stato conferito dalla stessa futura affittuaria e che il canone era stato pattuito in condizioni conosciute e volute dalle parti fin dall’origine. 2) violazione dell’art. 30 L. n. 724/1994 e dell’art. 2697 c.c., sostenendo che nel test di operatività dovesse essere incluso anche un credito verso la socia derivante da finanziamento soci, a prescindere dal fatto che il finanziamento fosse infruttifero, perché la norma considera i crediti in quanto tali.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo e rigettato il secondo. Ha cassato la sentenza impugnata in relazione al primo motivo, ritenendo che la CTR avesse omesso di valutare, ai fini della disapplicazione della disciplina delle società di comodo, la rilevanza della sostanziale interferenza/identità di interessi tra le società parti del contratto di affitto di ramo d’azienda, sia al momento della stipula sia con riferimento alla dedotta impossibilità di rinegoziare il canone. Ha invece respinto la censura sul credito da finanziamento soci, affermando che, nel test di operatività, rilevano i crediti di finanziamento suscettibili di generare componenti positivi di reddito, non i crediti derivanti da finanziamenti infruttiferi, perché altrimenti si assumerebbe a base della presunzione un dato contabile non espressivo di capacità contributiva. Il dispositivo finale non è integralmente ricavabile dal testo trasmesso, ma la motivazione mostra un accoglimento almeno parziale del ricorso con rinvio sulla censura accolta.

Norme richiamate

• art. 30 L. n. 724/1994

  comma 1, comma 4-bis, comma 1, lett. a)

  La disciplina delle società di comodo opera su un duplice livello: il test di operatività, che genera una presunzione relativa di non operatività, e la conseguente presunzione di reddito minimo. La prova contraria può essere offerta in giudizio anche senza previo interpello. Le oggettive situazioni ostative devono essere valutate in termini economici e concreti; ai fini del test di operatività, il computo dei crediti riguarda solo quelli idonei a produrre reddito.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato in tema di riparto dell’onere della prova nella dimostrazione delle condizioni ostative e della corretta inclusione/esclusione di elementi dal test di operatività.

• art. 2729 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente a sostegno della censura sulla valutazione presuntiva degli elementi indiziari relativi ai rapporti tra le società.

• art. 41-bis d.P.R. n. 600/1973

  Indicata come base dell’accertamento induttivo del reddito minimo ai fini IRES.

• art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato nel quadro dell’interpello disapplicativo antielusivo, successivamente sostituito nei riferimenti dall’interpello ex art. 10-bis L. n. 212/2000.

• art. 53 Cost.

  Usato come parametro per escludere che il test di operatività possa fondarsi su un dato contabile non espressivo di capacità contributiva.

• art. 24 Cost.

  Richiamato nel senso che l’interpello disapplicativo non può comprimere la tutela giurisdizionale del contribuente.

• art. 97 Cost.

  Richiamato a sostegno dell’idea che l’interpello non costituisce una condizione di procedibilità e non limita la piena tutela in giudizio.

• art. 2248 c.c.

  Richiamato quale espressione del più generale disfavore per l’uso del modulo societario per regolare situazioni di mero godimento.

• art. 1815 c.c.

  Evocato solo per escludere che l’Agenzia avesse contestato la natura infruttifera del finanziamento; la Corte non fonda la decisione su tale norma.

• art. 2086 c.c.

  Richiamato nel quadro dell’obbligo imprenditoriale di predisporre i mezzi di produzione in funzione di lucro e continuità aziendale.

• art. 41 Cost.

  Richiamato per affermare che l’imprenditore deve perseguire il lucro obiettivo e la continuità aziendale.

Massime di principio

• Nella disciplina delle società di comodo, il mancato superamento del test di operatività genera una presunzione legale relativa di non operatività, superabile dal contribuente con prova contraria anche in giudizio, senza che l’interpello disapplicativo sia condizione di procedibilità.
• Le oggettive situazioni che giustificano la disapplicazione vanno valutate in concreto e in termini economici, tenendo conto delle effettive condizioni di mercato e non in astratto; il giudice deve verificare se gli elementi addotti siano realmente idonei a impedire il conseguimento dei ricavi o del reddito minimo.
• La sostanziale convergenza di interessi o l’unicità del centro decisionale tra le società parti di un contratto può essere rilevante nel valutare se l’asserita impossibilità di rinegoziare il corrispettivo sia davvero oggettiva e straordinaria.
• Ai fini del test di operatività, non tutti i crediti iscritti in bilancio rilevano automaticamente: assumono rilievo solo quelli che, per natura, sono suscettibili di generare componenti positivi di reddito; i crediti derivanti da finanziamenti infruttiferi non possono essere computati come elementi espressivi di capacità contributiva.
• La presunzione fiscale non può essere costruita su dati contabili privi di attitudine rivelatrice di ulteriore ricchezza, pena il contrasto con il principio di capacità contributiva.

Come è indicizzato