Sentenza del 30/05/2024 n. 712 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana

Esito

La controversia

Il ricorso contestava l'accertamento IMU relativo a tre cespiti del 2014: (1) un fabbricato (Foglio XX) concesso in comodato gratuito a un ente non commerciale per attività didattiche (scuola primaria) ritenuto esente; (2) un altro fabbricato (Foglio XX) concesso in comodato a S. F. e c. s.n.c., soggetto che svolge attività di somministrazione alimenti e bevande (commerciale), quindi non esente; (3) terreni adibiti ad orto e vigna della canonica, rivendicati come non assoggettabili ad IMU. La CTP rigettava il ricorso ritenendo mancante la coincidenza tra titolare ed utilizzatore per i fabbricati e l'assenza dei requisiti per l'esenzione dei terreni (non posseduti/condotti da coltivatore diretto o imprenditore agricolo). In appello il contribuente insisteva sull'esenzione per il fabbricato destinato ad attività prescolare e sull'assenza di utilità per il comodato del secondo immobile; l'ente locale chiedeva il rigetto.

La decisione

La Corte d'appello tributaria ha accolto parzialmente l'appello: ha escluso l'assoggettabilità ad IMU del fabbricato (Foglio XX) destinato a servizio educativo per la prima infanzia concesso in comodato a un ente omologo, rilevando la sussistenza del collegamento funzionale/strutturale fra concedente e utilizzatore e la gestione non commerciale (anche se con contribuzione purché non trasformi il servizio in attività commerciale). Ha confermato invece la tassazione per l'altro fabbricato concesso a soggetto commerciale e per i terreni, poiché mancavano i requisiti per le esenzioni agricole. Spese di giudizio compensate.

Norme richiamate

• d.lgs. 504/1992 art. 7

  Disciplina le esenzioni IMU per immobili destinati ad attività meritevoli (es. attività educative). La giurisprudenza ha interpretato il requisito della coincidenza tra titolare ed utilizzatore quale condizione per l'esenzione, salvo le eccezioni precisate dalla normativa di interpretazione autentica.

• d.lgs. 504/1992 art. 7 comma 1 lett. i)

  Inserisce le attività didattico/educative tra quelle potenzialmente esenti dall'IMU quando la gestione abbia carattere non commerciale.

• legge n. 213/2023 art. 1 comma 71

  Norma di interpretazione autentica che afferma la necessità della coincidenza o, nei casi di comodato, della sussistenza di un collegamento funzionale/strutturale tra concedente e utilizzatore (soggetti di cui al citato art. 7) e della gestione non commerciale per riconoscere l'esenzione.

• TUIR (riferimento art. 7 c.1 lett. c) cit.)

  Citazione utilizzata in senso generale per indicare categorie di soggetti collegati (enti non commerciali) che possono essere coinvolti nei comodati; la Corte utilizza il riferimento per giustificare l'applicabilità dell'interpretazione autentica.

• Circolare MEF 26.6.2014

  Fornisce criteri interpretativi non vincolanti per valutare la non commercialità delle attività educative (es. non discriminazione, accoglienza disabili, rispetto CCNL, standard strutturali, pubblicità del bilancio; contribuzione ammessa se simbolica e non superiore al costo medio per studente). La Corte la considera esplicativa, non vincolante, ma utile per valutare la soglia tra gestione non commerciale e commerciale.

Massime di principio

• L'esenzione IMU per attività educative prevista dall'art. 7 d.lgs. 504/1992 richiede la gestione non commerciale dell'attività; la mera gratuità del comodato non è di per sé sufficiente né necessaria se sussistono requisiti di collegamento funzionale/strutturale tra concedente e utilizzatore e la gestione è non commerciale.
• Dopo la legge di interpretazione autentica (L. 213/2023), può riconoscersi l'esenzione anche quando l'immobile è concesso in comodato tra enti non commerciali purché sia dimostrabile un collegamento funzionale/strutturale e che l'attività svolta nell'immobile non abbia carattere commerciale.
• La presenza di una contribuzione da parte degli utenti non esclude automaticamente l'esenzione: va valutata la sua entità e natura (corrispettivo simbolico o inferiore/sostenibile rispetto al costo medio per utente) e il rispetto di criteri di non discriminazione, inclusione, rispetto dei contratti collettivi e trasparenza; se la contribuzione è sostanziale e rende l'attività di natura commerciale, l'esenzione non si applica.
• Se il bene è concesso a soggetti che svolgono attività commerciali (es. somministrazione di alimenti e bevande) non è possibile l'esenzione anche se il comodato è gratuito.
• I terreni agricoli sono esenti dall'IMU solo se posseduti e condotti da coltivatori diretti o imprenditori agricoli iscritti nelle forme previste; la mera destinazione a orto/vigna legata alla parrocchia non è sufficiente se il titolare non possiede i requisiti agricoli.
• L'onere probatorio circa le condizioni di esenzione incombe sul contribuente: deve fornire documentazione che dimostri il rapporto funzionale tra enti, la natura non commerciale dell'attività e la misura della contribuzione eventualmente richiesta.
• In caso di parziale soccombenza reciproca, il giudice può compensare le spese di giudizio.