Sentenza del 22/04/2016 n. 8120 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della CTR del Veneto che aveva annullato le sanzioni relative alla mancata separata indicazione, nelle dichiarazioni Irpeg/Ires degli anni 2002-2006, di costi sostenuti con imprese residenti in Paesi cosiddetti "black list". L'Amministrazione ha sostenuto che le dichiarazioni integrative presentate dalla società dopo l'avvio della verifica fiscale non potessero sanare la violazione formale né eliminare le sanzioni. La Corte ha ritenuto fondato il primo motivo, chiarendo che la dichiarazione integrativa non può essere utilizzata dopo la contestazione della violazione per eludere le sanzioni e, comunque, non può costituire ex novo un diritto alla deduzione precedentemente inesistente.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo dell'Agenzia, dichiarando assorbito il secondo, ha cassato la sentenza della CTR e ha deciso la causa nel merito. Poiché non era contestata l'effettività delle operazioni né il possesso dei requisiti sostanziali richiesti per la deducibilità dei costi, è venuta meno l'indeducibilità sostanziale, ma è rimasta applicabile la sanzione formale prevista dall'art. 8, comma 3-bis, del D.Lgs. n. 471 del 1997, pari al 10% delle spese e dei componenti negativi non separatamente indicati, nel rispetto dei limiti minimo e massimo di legge. Le spese dell'intero giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• Legge n. 296 del 2006, art. 1, commi 301-303

  La deducibilità dei costi con soggetti residenti in Paesi black list è subordinata alla prova dell'effettività dell'attività dell'impresa estera e delle operazioni; la separata indicazione in dichiarazione costituisce un obbligo formale sanzionabile.

  La riforma ha eliminato l'indeducibilità automatica dei costi per la sola mancata indicazione separata, trasformando tale indicazione in un adempimento formale. La disciplina sanzionatoria è stata resa applicabile anche alle violazioni anteriori, se risultano provati i requisiti sostanziali.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 110, comma 11, T.U.I.R.

  L'impresa estera deve svolgere una prevalente ed effettiva attività commerciale e le operazioni devono rispondere a un effettivo interesse economico e avere concreta esecuzione.

  La prova dei requisiti sostanziali consente di conservare la deducibilità dei costi, ma non elimina l'eventuale sanzione per la mancata separata indicazione.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 8, comma 3-bis

  Sanzione amministrativa pari al 10% dell'importo complessivo delle spese e dei componenti negativi non indicati separatamente, con soglia minima di 500 euro e massima di 50.000 euro.

  La mancata separata indicazione dei costi black list costituisce una violazione formale sanzionabile, anche quando i costi sono sostanzialmente deducibili.

• D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, commi 8 e 8-bis

  La dichiarazione integrativa non può essere utilizzata per porre rimedio alla violazione dopo che questa sia stata contestata o dopo l'avvio della verifica fiscale.

  La dichiarazione integrativa è ammessa per correggere errori o omissioni nei limiti previsti dalla legge, ma non per creare ex novo un diritto alla deduzione o per neutralizzare sanzioni già contestate.

• Art. 360 c.p.c., n. 3

  La disposizione consente di ricorrere per cassazione denunciando la violazione o falsa applicazione di norme di diritto.

Massime di principio

• Quando una riforma trasforma un requisito sostanziale in un obbligo formale, la mancata osservanza dell'adempimento può continuare a essere sanzionata anche se il costo o l'operazione risultano effettivi e sostanzialmente deducibili.
• La prova dell'effettività dell'operazione e dell'interesse economico può evitare l'indeducibilità del costo, ma non necessariamente la sanzione per la mancata indicazione formale richiesta dalla legge.
• Una dichiarazione integrativa presentata dopo l'avvio di una verifica o dopo la contestazione della violazione, di regola, non può essere utilizzata per neutralizzare le sanzioni.
• La dichiarazione integrativa può correggere errori relativi a un diritto già spettante al contribuente, ma non può normalmente costituire per la prima volta un diritto alla deduzione non perfezionato nella dichiarazione originaria.
• Gli adempimenti dichiarativi formali devono essere rispettati tempestivamente: la successiva regolarizzazione, soprattutto dopo l'intervento dell'Amministrazione, non garantisce l'esclusione delle sanzioni.