Cassazione Civile, Ordinanza n. 10606/2025 del 23/04/2025

Esito

La controversia

Un lavoratore dipendente di nazionalità ceca, formalmente residente all'estero, aveva svolto attività in Italia per una parte del periodo di maturazione di un piano di incentivazione che gli consentiva di acquistare gratuitamente azioni della capogruppo al termine del vesting period. Al momento dell'assegnazione delle azioni, il sostituto d'imposta italiano aveva tassato integralmente in Italia il valore normale delle azioni come reddito di lavoro dipendente. Il contribuente aveva chiesto il rimborso sostenendo che, essendo non residente, la base imponibile dovesse essere limitata alla sola quota del benefit riferibile ai giorni di lavoro prestati in Italia durante il periodo di maturazione. La CTP e poi la CTR avevano accolto tale impostazione, respingendo l'appello dell'Agenzia. In cassazione l'Agenzia ha dedotto: 1) violazione degli artt. 3, 23 e 51 TUIR e dell'art. 15, parr. 1 e 2, della convenzione contro le doppie imposizioni, sostenendo che il valore delle azioni dovesse essere tassato integralmente in Italia; 2) omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c. sul motivo d'appello relativo alla disciplina convenzionale e sulla mancata prova di tassazione estera.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondati entrambi i motivi. Ha affermato che le stock options costituiscono remunerazione in natura che concorre al reddito di lavoro dipendente ai sensi dell'art. 51 TUIR, ma, per i non residenti, la tassazione italiana riguarda soltanto la parte del benefit riferibile all'attività lavorativa effettivamente svolta nel territorio dello Stato. Tale parte va determinata in concreto in proporzione fra i giorni di lavoro prestati in Italia e i giorni complessivi del vesting period. Quanto al secondo motivo, la Corte ha escluso l'omessa pronuncia, ritenendo che la CTR avesse implicitamente rigettato le censure erariali applicando correttamente l'art. 15 della convenzione, che attribuisce allo Stato della fonte una potestà impositiva concorrente, non esclusiva. Il ricorso è stato quindi rigettato con condanna dell'Agenzia alle spese.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  violazione e falsa applicazione di norme di diritto

  È il parametro processuale utilizzato per denunciare l'errore di diritto asseritamente commesso dalla sentenza impugnata sul regime fiscale delle stock options.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  violazione e falsa applicazione dell'art. 112 c.p.c.

  È il parametro processuale invocato per censurare la pretesa omessa pronuncia del giudice d'appello.

• art. 112 c.p.c.

  Il vizio di omessa pronuncia è escluso quando la decisione impugnata contenga una risposta implicita e logicamente incompatibile con la tesi non esaminata espressamente.

• art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c.

  Richiamato per evidenziare l'onere di specificità del ricorso in cassazione, con trascrizione del motivo di appello asseritamente non esaminato.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Indica la trattazione in camera di consiglio del ricorso.

• art. 3, comma 1, TUIR

  Per i non residenti l'IRPEF colpisce soltanto i redditi prodotti nel territorio dello Stato.

• art. 23, comma 1, lett. c), TUIR

  Sono considerati prodotti in Italia i redditi di lavoro dipendente prestato nel territorio dello Stato.

• art. 51, comma 1, TUIR

  La nozione di reddito di lavoro dipendente è omnicomprensiva e include anche i compensi in natura, tra cui le stock options.

• art. 9, comma 4, lett. a), TUIR

  Serve per determinare il valore normale delle azioni assegnate quale componente imponibile della remunerazione in natura.

• art. 15, paragrafi 1, 2 e 3, Convenzione Italia-Repubblica cecoslovacca (Praga, 5 maggio 1981)

  La convenzione attribuisce allo Stato della fonte potestà impositiva concorrente sulle remunerazioni da lavoro svolto nel suo territorio; la tassazione esclusiva nello Stato di residenza opera solo al ricorrere congiunto delle condizioni del par. 2.

• art. 169 TUIR

  Le disposizioni del TUIR si applicano, se più favorevoli al contribuente, anche in deroga agli accordi internazionali contro la doppia imposizione.

• art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115 del 2002

  La Corte esclude l'applicazione dell'ulteriore contributo unificato nei confronti dell'Agenzia delle Entrate.

• art. 12, comma 5, D.L. n. 16 del 2012 conv. in L. n. 44 del 2012

  Richiamato per il regime applicabile alle amministrazioni pubbliche in tema di contributo unificato.

• art. 158, comma 1, lett. a), D.P.R. n. 115 del 2002

  Per l'Agenzia delle Entrate opera la prenotazione a debito del contributo unificato.

Massime di principio

• Le stock options e, più in generale, le remunerazioni in natura rientrano nel reddito di lavoro dipendente ai sensi dell'art. 51 TUIR e sono imponibili al valore normale del bene o del diritto attribuito.
• Per i soggetti non residenti, la tassazione italiana dei redditi di lavoro dipendente opera solo nei limiti della quota di reddito prodotta nel territorio dello Stato, secondo il criterio di territorialità di cui agli artt. 3 e 23 TUIR.
• Quando il benefit derivante da un piano di stock options matura in un arco temporale in cui il lavoratore presta attività in più Stati, la parte imponibile nello Stato della fonte va determinata pro quota in base ai giorni di lavoro prestati in quello Stato rispetto ai giorni complessivi del periodo di maturazione rilevante.
• L'art. 15 delle convenzioni contro le doppie imposizioni sul lavoro subordinato attribuisce allo Stato della fonte una potestà impositiva concorrente sulle remunerazioni per attività svolta nel suo territorio; l'esclusiva tassazione nello Stato di residenza richiede la contemporanea ricorrenza delle condizioni convenzionali di favore.
• Non sussiste omessa pronuncia quando la sentenza d'appello, pur senza affrontare espressamente tutti i profili dedotti, contenga una soluzione che implicitamente rigetti la doglianza proposta, rendendo incompatibile la tesi non esaminata in modo esplicito.

Come è indicizzato