Cassazione Civile, Sentenza n. 7119/2024 del 15/03/2024

Esito

La controversia

Verifica fiscale sulla mancata operazione e versamento di ritenute alla fonte per € 34.749,00 su pagamenti effettuati da Ital Brokers S.p.A. alla società portoghese Glencove Corporation LIII Consultadora e Serviços Lda per prestazioni di "promozione commerciale" rese tramite l'agente italiano Giorgio Mitolo. L'Ufficio contestava che, in assenza di una stabile organizzazione in Italia della società portoghese, Ital Brokers avrebbe dovuto operare la ritenuta del 30% ai sensi dell'art. 25, comma 2, D.P.R. 600/1973 e, alternativamente, che la fattispecie rientrasse nell'art. 14 della Convenzione Italia–Portogallo (professioni indipendenti) con conseguente rilevanza territoriale in Italia. In primo grado la CTP aveva respinto le pretese; in appello la CTR ha escluso l'esistenza di stabile organizzazione della società portoghese in Italia e, richiamando l'art. 7 della Convenzione, ha ritenuto i redditi non imponibili in Italia. L'Agenzia ha impugnato in Cassazione sostenendo violazione e falsa applicazione della Convenzione e delle norme interne.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto corretta la valutazione della CTR circa lo status indipendente dell'agente (G. Mitolo) e l'assenza di stabile organizzazione in Italia della società portoghese, applicando la disciplina convenzionale (art. 7 Convenzione Italia–Portogallo) che esclude la tassazione in Italia. Ha inoltre escluso la ricostruzione dell'Agenzia in termini di redditi da "professioni indipendenti" (art. 14 Convenzione), rilevando che il concetto di "base fissa" è sostanzialmente coerente con la nozione di stabile organizzazione. La Corte ha inoltre rilevato che l'eventuale rilievo di abuso del diritto non poteva essere affrontato d'ufficio in Cassazione in assenza di accertamenti di fatto già svolti dal giudice di merito. Perciò il ricorso è stato dichiarato infondato e l'Agenzia condannata al rimborso delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, art. 25 comma 2

  Norma interna che prevede l'obbligo di operare ritenute su taluni compensi corrisposti a non residenti; la Corte osserva che l'applicazione delle ritenute va valutata congiuntamente alla disciplina convenzionale e che, in ogni caso, se il compenso fosse imputabile a una stabile organizzazione in Italia, l'art. 25 comma 2 prevede specifiche esenzioni/criteri che possono escludere la ritenuta.

• Convenzione contro le doppie imposizioni Italia–Portogallo (10 luglio 1982), art. 7

  art. 7 riferito alla non tassazione in Italia in assenza di stabile organizzazione

  La Corte ha dato prevalenza alla norma convenzionale (art. 7) ritenendo che, in mancanza di stabile organizzazione della società estera, i redditi di impresa non siano imponibili in Italia. La norma convenzionale, ratificata con L. 10.07.1982 n.562, prevale sulla normativa interna in materia tributaria.

• Convenzione contro le doppie imposizioni Italia–Portogallo (10 luglio 1982), art. 14

  "I redditi che un residente di uno Stato contraente ritrae dall'esercizio di una libera professione o da altre attività di carattere indipendente sono imponibili soltanto in detto Stato..."

  La Corte ha escluso l'applicabilità dell'art. 14 alla fattispecie, ritenendo che l'ipotesi prospettata dall'Agenzia (qualificare l'attività come "professioni indipendenti" con "base fissa" nella persona dell'agente) sia sostanzialmente sovrapponibile alla nozione di stabile organizzazione e non coerente con i fatti accertati (status indipendente dell'agente e assenza di stabile organizzazione della società portoghese).

• Convenzione contro le doppie imposizioni Italia–Portogallo (10 luglio 1982), art. 5 commi 4 e 5

  "4. Una persona che agisce in uno Stato contraente per conto di un'impresa dell'altro Stato contraente ... è considerata 'stabile organizzazione' ...; 5. Non si considera che un'impresa ... ha una stabile organizzazione ... per il solo fatto che essa vi esercita la propria attività per mezzo di un mediatore ... che goda di uno status indipendente..."

  La Corte ha richiamato tali previsioni per affermare che l'azione tramite un agente con status indipendente non costituisce di per sé una stabile organizzazione, se l'agente opera nell'ambito della propria attività ordinaria.

• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR), art. 162 (sesta e settima comma)

  "6. ... costi­tuisce una stabile organizzazione ... il soggetto ... che nel territorio dello Stato abitualmente conclude in nome dell'impresa ... 7. Non costituisce stabile organizzazione ... il solo fatto che essa eserciti nel territorio dello Stato la propria attività per mezzo di un mediatore ... che goda di uno status indipendente..."

  La norma interna definisce la stabile organizzazione in termini coerenti con la Convenzione e con il modello OCSE; la Corte evidenzia la relazione e la necessaria conformità interpretativa tra norma interna e disposizione convenzionale.

• L. 10 luglio 1982 n. 562 (ratifica Convenzione Italia–Portogallo)

  Atto di ratifica che introduce la Convenzione nel diritto interno; la Corte rileva la prevalenza delle norme convenzionali sui corrispondenti testi interni in materia tributaria.

• D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, art. 75

  Richiamato per il principio che, nell'applicazione delle disposizioni in materia di imposte sui redditi, sono fatti salvi gli accordi internazionali esecutivi in Italia; supporta la prevalenza della Convenzione.

• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917, art. 169

  Richiamato per l'interpretazione secondo cui le disposizioni del TUIR si applicano, se più favorevoli al contribuente, anche in deroga agli accordi internazionali; conferma la relazione tra norme interne e pattizie.

• Codice Civile, artt. 2697 e 2727

  Richiamati dalla ricorrente con riferimento all'onere della prova e alla presunzione; la Corte comunque si è attenuta agli accertamenti di fatto compiuti dal giudice di merito, richiamando i limiti della Cassazione nel sindacare valutazioni probatorie.

Massime di principio

• La qualificazione della presenza di una "stabile organizzazione" (PE) in Italia è decisiva per la tassazione: l'uso di un agente con status indipendente non costituisce automaticamente una stabile organizzazione.
• Le convenzioni internazionali contro la doppia imposizione prevalgono sulle norme interne in materia tributaria; va quindi prima verificato il regime convenzionale applicabile tra gli Stati.
• Il concetto di "base fissa" ai fini dell'art. 14 della Convenzione è sostanzialmente sovrapponibile alla nozione di stabile organizzazione; non vanno separate impropriamente le due figure per aggirare la disciplina convenzionale.
• L'obbligo del sostituto d'imposta di operare ritenute va valutato alla luce della Convenzione: se il reddito non è imponibile in Italia per assenza di stabile organizzazione, la ritenuta non è dovuta.
• Le contestazioni fondate su una presunta interposizione elusiva o abuso del diritto richiedono accertamenti di fatto e non possono essere affrontate per la prima volta in sede di legittimità senza che il giudice di merito le abbia istruite.
• In contenziosi fiscali il giudice di legittimità è limitato nel sindacare le valutazioni di merito e le prove; le questioni fattuali e probatorie devono essere adeguatamente trattate nei gradi di merito.