Cassazione Penale, Sentenza n. 2351/2023 del 20/01/2023

Esito

La controversia

Ricorso in Cassazione avverso la sentenza della Corte d'appello di Napoli (02/11/2021) che aveva confermato la condanna di Francesco Almanza per: partecipazione ad associazione per delinquere (art. 416 c.p.) e più reati di indebita compensazione di crediti IVA inesistenti (art. 10-quater d.lgs. n. 74/2000) aggravati ex art. 13-bis d.lgs. n. 74/2000. I fatti contestati: apposizione del visto di conformità su dichiarazioni di sei "cartiere" per gli anni 2014-2016, utilizzo dei crediti per indebite compensazioni (importo complessivo circa €41.108.975,94) e trasmissione di 21 modelli F24. Il ricorso articolava sei motivi: (1) incompetenza territoriale del Tribunale di Napoli; (2) carenza del dolo rispetto alle indebite compensazioni e natura del "visto leggero"; (3) insufficienza di elementi per configurare la partecipazione ad associazione per delinquere; (4) erronea applicazione dell'aggravante ex art. 13-bis (assenza di elaborazione/commercializzazione di modelli di evasione fiscale); (5) contrasto tra dispositivo letto in udienza e motivazione/depositato (pena diversa) e prevalenza illegittima della motivazione sul dispositivo; (6) eccessività della pena.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato i primi quattro motivi (competenza territoriale, sussistenza del dolo e della partecipazione associativa, applicabilità dell'aggravante art. 13-bis) ritenendo le motivazioni dei giudici di merito coerenti e sufficienti. Ha invece accolto il quinto motivo relativo al contrasto tra il dispositivo pronunciato in udienza (pena indicata nel dispositivo letto) e il dispositivo depositato in cancelleria (pena più grave), rilevando che non è emerso un errore materiale che giustifichi la prevalenza della motivazione sul dispositivo e che la Corte d'appello non poteva aggravare la pena in assenza di impugnazione da parte della pubblica accusa. Perciò la sentenza impugnata è stata annullata con rinvio limitatamente alla determinazione della pena, disponendo la celebrazione di un nuovo giudizio sul punto. Rimangono definitive (non rinnovabili) le statuizioni di colpevolezza relative ai reati di partecipazione ad associazione per delinquere e di indebita compensazione e l'applicazione dell'aggravante ex art. 13-bis (art. 624 c.p.p.).

Norme richiamate

• art. 416 cod. pen.

  Configura il reato di associazione per delinquere; la Corte ha ritenuto provata la partecipazione dell'imputato per la stabile e ripetuta collaborazione alle finalità illecite del gruppo anche in assenza di conoscenza personale dei promotori.

• art. 10-quater d.lgs. n. 74/2000

  "non versa le somme dovute, utilizzando in compensazione, ai sensi dell'art. 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, crediti inesistenti per un importo annuo superiore ai cinquantamila euro"

  Il reato di indebita compensazione si consuma con la presentazione dell'ultimo modello F24 relativo all'anno interessato; le utilizzazioni ripetute nel corso dell'anno costituiscono momenti di un reato a consumazione prolungata e rileva il luogo dell'ultima utilizzazione per la competenza territoriale.

• art. 13-bis d.lgs. n. 74/2000, comma 3

  Aggravante per i reati tributari commessi da professionista/intermediario nell'esercizio dell'attività di consulenza attraverso l'elaborazione o commercializzazione di modelli di evasione fiscale. La Corte ha ritenuto sussistente l'elemento oggettivo e soggettivo: l'imputato, in qualità di professionista, ha svolto in modo seriale e funzionale uno schema procedurale di evasione.

• art. 18 d.lgs. n. 74/2000, comma 1

  Se non è possibile determinare la competenza territoriale secondo le regole ordinarie, la competenza è del giudice del luogo di accertamento del reato. La norma prevale per la natura speciale sui criteri generali dell'art. 9 c.p.p.

• art. 8 cod. proc. pen.

  "La competenza per territorio è determinata dal luogo in cui il reato è stato consumato"

  Regola generale della competenza per territorio; applicata insieme alle norme speciali sui reati tributari per individuare il luogo di consumazione quale quello dell'ultimo modello F24 utilizzato.

• art. 16 cod. proc. pen.

  Norma sulla competenza per connessione e continuazione: in caso di più reati collegati si valuta la competenza in relazione al reato commesso per primo; applicata per unificare i reati contestati e confermare la competenza del Tribunale di Napoli.

• art. 9 cod. proc. pen.

  Regole suppletive per la competenza quando non è individuabile il luogo di consumazione; la Corte ha escluso la loro applicazione in presenza della norma speciale dell'art. 18 d.lgs. n. 74/2000.

• art. 4 cod. proc. pen.

  Criteri per la determinazione del reato più grave in funzione della pena edittale massima; usato per confrontare l'art. 416 c.p. e l'art. 10-quater aggravato e individuare quest'ultimo come reato più grave.

• art. 624 cod. proc. pen.

  Stabilisce l'irrevocabilità delle statuizioni di colpevolezza divenute definitive; la Cassazione ha reso irrevocabili le statuizioni sulla colpevolezza e sull'aggravante per quanto confermato.

• art. 125 e 546 cod. proc. pen.

  Richiamati dal ricorrente per questioni processuali sul dispositivo e sulla motivazione; la Corte ha trattato la questione della prevalenza tra dispositivo e motivazione secondo la giurisprudenza consolidata.

• art. 133, 62-bis e 69 cod. pen.

  Norme richiamate rispetto alla determinazione della pena e alle attenuanti/aggrazianti: la Corte ha ritenuto la pena complessivamente motivata ma ha annullato per l'incongruenza tra dispositivo letto in udienza e dispositivo depositato.

Massime di principio

• Per i reati di indebita compensazione l'elemento consumativo è la presentazione dell'ultimo modello F24 relativo all'anno e al contribuente: per la competenza territoriale rileva il luogo in cui è effettuata questa ultima utilizzazione; se non identificabile, prevale il luogo dell'accertamento ai sensi dell'art. 18 d.lgs. n. 74/2000.
• Un insieme di utilizzazioni in compensazione nell'arco dello stesso anno può costituire un reato a consumazione prolungata: si valuta l'unitarietà del fatto prendendo come termine l'ultima condotta utile a realizzare la soglia di punibilità.
• L'apposizione del "visto di conformità", anche se c.d. "leggero", comporta obblighi di verifica formale (check-list); la persistenza di anomalie gravi, la mancanza di documentazione e la ripetizione sistematica possono essere indizi forti di dolo e concorso nella frode.
• L'aggravante ex art. 13-bis si applica quando il professionista, nell'esercizio dell'attività, partecipa in modo seriale a uno schema procedurale di evasione ("elaborazione/commercializzazione di modelli di evasione"): non è limitata al mero intervento occasionale.
• In tema di competenza per connessione/continuazione si prende come riferimento il primo reato considerato in astratto (art. 16 c.p.p.); i reati tributari collegati possono determinare la competenza per il tribunale dove si è consumato il reato più anteriore/rilevante.
• Il dispositivo pronunciato in udienza ha valore primario: la motivazione non può legittimamente peggiorare il contenuto del dispositivo (in peius) senza che vi sia un errore materiale obiettivo o impugnazione che lo consenta; discordanze significative impongono l'annullamento limitato.
• Se si prospetta una discrepanza fra quanto deciso oralmente e quanto depositato, la tutela dell'imputato richiede che, in assenza di rettifica formale, il giudice di rinvio riesamini la pena secondo i principi di prevalenza del dispositivo e della tutela difensiva.