Sentenza del 21/02/2023 n. 5330 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia ha notificato al Comune avviso di accertamento per l'anno 2011 chiedendo il recupero dell'IVA su somme pagate dal gestore del servizio idrico (Acqualatina Spa) a titolo di rimborso delle rate di mutuo relative agli impianti trasferiti in uso dal Comune. La Convenzione (2002) tra Comune e gestore prevedeva che il gestore si accollasse il pagamento delle rate dei mutui residui e che tali importi fossero ricompresi nei costi tariffari. Il Comune ha sostenuto che si trattava di mera cessione di denaro/esborso collegato a debito preesistente, esente IVA; CTP di Latina gli ha dato ragione, CTR Lazio ha confermato l'esenzione ritenendo la concessione d'uso gratuita ai sensi del D.Lgs. 152/2006 art.153 e qualificando l'accollo come atto interno. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ritenendo che il pagamento da parte del gestore delle rate dei mutui residui costituisce corrispettivo per una prestazione di servizi nell'ambito di un'attività economica soggetta a IVA. La Corte ha richiamato la giurisprudenza di legittimità (sent. nn. 39055 e 40624/2021) e il diritto unionale (direttive e giurisprudenza CJEU) per affermare che: a) le attività connesse all'erogazione dell'acqua ricadono nell'allegato D della Direttiva e sono quindi presumibilmente imponibili; b) la Convenzione concretizza uno scambio sinallagmatico (diritto d'uso degli impianti in cambio di pagamenti planificati coincidenti con le scadenze dei mutui), integrando un corrispettivo effettivo anche se formalmente l'accollamento fosse descritto come interno; c) la gratuità prevista dall'art.153 del D.Lgs. 152/2006 è successiva alla convenzione e non neutralizza l'effettivo scambio economico regolato dalla convenzione stessa. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla CTR Lazio in diversa composizione per ulteriore esame e per le spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 2

  il pagamento delle rate costituiva mera cessione di denaro estranea dal campo dell'IVA secondo quanto stabilito dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 2

  La CTR aveva invocato art.2 come base per ritenere non imponibili i versamenti qualificati come mera cessione di denaro; la Cassazione, invece, ha ritenuto prevalente la qualificazione sostanziale dell'operazione come corrispettivo di un servizio, ricadente nell'ambito di imponibilità.

• Legge n. 36 del 1994, art. 12

  "Le opere, gli impianti e le canalizzazioni ... sono affidati in concessione al soggetto gestore del servizio idrico integrato, il quale ne assume i relativi oneri nei termini previsti dalla convenzione ... Le immobilizzazioni, le attività e le passività ... ivi compresi gli oneri relativi all'ammortamento dei mutui, sono trasferite al soggetto gestore del servizio idrico integrato"

  La Corte osserva che la legge Galli non imponeva gratuità della cessione d'uso e lasciava ampia autonomia alle parti; dunque la convenzione del 2002, che prevedeva oneri a carico del gestore e pagamento in forma coincidente coi mutui, può configurare uno scambio oneroso rilevante ai fini IVA.

• D.Lgs. n. 152 del 2006, art. 153

  "le infrastrutture idriche di proprietà degli enti locali... sono affidate in concessione d'uso gratuito, per tutta la durata della gestione, al gestore del servizio idrico integrato.."

  La Corte rileva che la disposizione è successiva alla convenzione e non prevale automaticamente sulla disciplina pattizia antecedente; inoltre l'esistenza formale della gratuità non esclude la valutazione sostanziale basata sul nesso economico e sul trattamento tariffario.

• Sesta Direttiva 17/05/1977 n. 388 (ora Direttiva 2006/112/CE), art. 4 e allegato D

  "gli Stati, le regioni, le province, i comuni e gli altri organismi di diritto pubblico non son considerati soggetti passivi per le attività od operazioni che esercitano in quanto pubbliche autorità... Se però tali enti esercitano attività od operazioni di questo genere, essi devono essere considerati soggetti passivi ... quando il loro non assoggettamento provocherebbe distorsioni di concorrenza ... In ogni caso, gli enti succitati sono sempre considerati come soggetti passivi per quanto riguarda le attività elencate nell'allegato D ..." (l'allegato D include l'erogazione di acqua)

  La Corte interpreta la normativa unionale nel senso di una presunzione assoluta di commerciabilità per le attività indicate nell'allegato D (come la fornitura d'acqua), rendendo imponibili tali operazioni anche se svolte da enti pubblici o tramite cessioni d'uso, quando non trascurabili.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 9

  "Si considera in particolare attività economica un'operazione che comporti lo sfruttamento di un bene materiale o immateriale per ricavarne introiti aventi un certo carattere di stabilità"

  La Corte richiama la nozione comunitaria di attività economica per stabilire che la cessione d'uso funzionale all'erogazione di servizi idrici, remunerata con pagamenti regolari inclusi nella tariffa, integra un'attività economica imponibile.

Massime di principio

• Se una convenzione fra ente pubblico e gestore prevede che il gestore paghi somme connesse a passività pregresse in modo strutturato (piano di rimborsi coincidente con scadenze mutui) e quei pagamenti sono ricompresi nei costi tariffari, va valutato se sussiste uno scambio sinallagmatico: in presenza di scambio oneroso prevale l'imponibilità IVA.
• La qualificazione formale di 'accollamento interno' o di 'cessione di denaro' non è determinante: conta la sostanza economica e l'effettività del nesso tra la prestazione (uso/gestione degli impianti) e il corrispettivo ricevuto.
• Le attività connesse all'erogazione di acqua rientrano fra quelle per le quali l'ente pubblico è presumibilmente soggetto passivo (allegato D/ Direttiva 2006/112): ciò rafforza la tendenza a considerare imponibili i corrispettivi legati alla gestione del servizio idrico.
• La disciplina normativa sopravvenuta (es. previsione di gratuità) non annulla automaticamente patti pattizi antecedenti che prevedono oneri per il gestore; è necessaria una valutazione della convenzione e della realtà economica dei flussi.
• Per escludere l'IVA è utile dimostrare l'assenza assoluta di nesso diretto tra le somme pagate e una prestazione economica (es. se si trattasse di semplice rimborso a terzi senza alcun collegamento al diritto d'uso o alla tariffa), e che i pagamenti non sono inclusi nella struttura tariffaria né costituiscono il controvalore del servizio.