Sentenza del 29/11/2017 n. 28568 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva rettificato le dichiarazioni fiscali della banca per gli anni 1980 e 1981, contestando, tra l'altro, la deduzione integrale di costi e oneri non suscettibili di imputazione specifica e il riporto, nel 1980, di una perdita fiscale del 1979 che la contribuente aveva successivamente azzerato mediante dichiarazione integrativa. In cassazione l'Agenzia ha proposto cinque motivi, relativi alla motivazione della sentenza, all'onere della prova, all'omessa pronuncia e alla corretta applicazione delle norme sul riporto delle perdite.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato i primi quattro motivi dell'Agenzia. Ha confermato che, per gli anni interessati, la deducibilità proporzionale prevista dal D.P.R. n. 597 del 1973, art. 61, comma 3, riguardava soltanto i costi e oneri atipici, non disciplinati autonomamente dal titolo V dello stesso decreto; pertanto, i costi rientranti nelle specifiche disposizioni del titolo V potevano essere dedotti integralmente. Ha invece accolto il quinto motivo, ritenendo illegittimo il riporto della perdita fiscale del 1979 nel 1980, poiché la perdita era stata azzerata dalla stessa contribuente con dichiarazione integrativa. La sentenza d'appello è stata quindi cassata limitatamente a tale punto e il ricorso originario della contribuente è stato respinto con riferimento al rilievo n. 6. Le spese dell'intero giudizio sono state compensate per soccombenza reciproca.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 597 del 1973, art. 61, comma 3

  La deducibilità proporzionale riguarda i "costi ed oneri diversi da quelli espressamente considerati nella disposizione di questo titolo".

  La norma si applica ai costi e oneri atipici, privi di una disciplina autonoma nel titolo V del decreto. I costi espressamente disciplinati da altre disposizioni del titolo V non sono soggetti, per il solo fatto di non essere specificamente imputabili, al limite di deducibilità proporzionale.

• D.P.R. n. 597 del 1973, titolo V

  Le spese e gli oneri regolati da specifiche disposizioni del titolo V seguono la disciplina propria prevista per ciascuna categoria e non quella residuale di deducibilità parziale dell'art. 61, comma 3.

• Legge n. 626 del 1981, art. 1

  Ha abrogato l'art. 61, comma 3, del D.P.R. n. 597 del 1973 dal 1° gennaio 1982; per i rapporti relativi agli anni precedenti si applica invece la disciplina vigente ratione temporis.

• Art. 2697 c.c.

  La questione dell'onere della prova non è stata ritenuta decisiva, poiché la sentenza d'appello si fondava sull'interpretazione della norma sostanziale relativa alla deducibilità dei costi e non su un trasferimento dell'onere probatorio.

• Art. 112 c.p.c.

  Non vi è stata omessa pronuncia: la Commissione tributaria regionale aveva espressamente deciso la questione relativa alla deducibilità integrale o proporzionale dei costi.

• D.P.R. n. 598 del 1973, art. 17

  Il riporto di una perdita fiscale al periodo d'imposta successivo presuppone che la perdita sia effettivamente esistente e accertata. Non può essere riportata una perdita successivamente azzerata dalla stessa contribuente.

• D.L. n. 429 del 1982, artt. 18 e 22, convertito nella L. n. 516 del 1982

  Le disposizioni richiamate, in particolare l'art. 22, riguardano la non applicazione delle sanzioni in presenza di una dichiarazione integrativa corretta e non legittimano il riporto di una perdita fiscale divenuta insussistente.

• Art. 366-bis c.p.c.

  I motivi di ricorso per vizio di motivazione sono stati dichiarati inammissibili perché non contenevano il necessario momento di sintesi, applicabile in ragione della data di pubblicazione della sentenza impugnata.

Massime di principio

• Quando una norma fiscale prevede una limitazione residuale alla deducibilità per costi non specificamente imputabili, tale limitazione non opera automaticamente per le voci che possiedono già una disciplina autonoma e specifica nella normativa di riferimento.
• Nel contenzioso tributario è essenziale individuare la concreta ratio decidendi della sentenza impugnata: un motivo di ricorso è inammissibile se censura una questione diversa da quella effettivamente posta a fondamento della decisione.
• Il riporto di una perdita fiscale richiede che la perdita sussista realmente nel periodo d'imposta originario. Una dichiarazione integrativa che la annulli impedisce di utilizzarla in compensazione negli anni successivi.
• Una disciplina favorevole sulle sanzioni o sulla definizione mediante dichiarazione integrativa non modifica necessariamente gli effetti sostanziali dell'integrativa sull'esistenza dell'imponibile o della perdita.
• La proposizione di motivi di ricorso per cassazione relativi a vizi di motivazione deve rispettare i requisiti formali applicabili ratione temporis; la loro omissione può comportare l'inammissibilità senza esame del merito.
• In caso di soccombenza reciproca, il giudice può compensare integralmente o parzialmente le spese processuali.