Cassazione Penale, Sentenza n. 42603/2024 del 21/11/2024

Esito

La controversia

I ricorrenti impugnavano la conferma della condanna per dichiarazione IVA infedele (art. 110 c.p. e art. 4 d.lgs. n. 74/2000) relativa all'anno 2016 per omessa indicazione di elementi attivi per €1.391.020,00 e IVA evasa pari a €296.925,14. Hanno articolato tre motivi: 1) inutilizzabilità delle risultanze della verifica fiscale (sostenevano che, emersi indizi di reato durante gli accertamenti, gli agenti avrebbero dovuto adottare le forme del codice di rito penale e che dunque dichiarazioni e acquisizioni informatiche sarebbero da escludere); 2) assenza del dolo, essendosi basati al massimo su culpa grave e avendo l'Agenzia delle Entrate espresso alcun rilievo preliminare che avesse dovuto rassicurarli; 3) errata valutazione della mancata emissione di fatture per alcune vendite a terzi (sostenevano che, escludendo tali operazioni, l'imposta evasa sarebbe al di sotto della soglia di punibilità).

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato i ricorsi ritenendoli complessivamente infondati. Ha ritenuto che l'obbligo di adottare le garanzie del codice di procedura penale sorga quando dagli accertamenti emergano tutti gli elementi costitutivi del reato, compreso il superamento della soglia di punibilità, e che nella fattispecie gli indizi di reato sono divenuti evidenti solo dopo riscontri incrociati (esame fatture estere, confronti Intra, visure ACI, banca dati Serpico). Ha inoltre confermato che la qualificazione come abuso del regime del margine è correttamente motivata (assenza di verifiche sui precedenti intestatari esteri, diciture nelle fatture estere), e che la mancata emissione di fatture a terzi rientra nell'imputazione generale. Per tali ragioni i ricorsi sono stati respinti e le condanne sono state confermate.

Norme richiamate

• art. 110 cod. pen.

  Imputazione in concorso: i due sono ritenuti concorrenti nella commissione del reato di dichiarazione infedele.

• art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000

  omessa indicazione di elementi attivi per €1.391.020,00; IVA evasa pari a €296.925,14; superamento della soglia del 10%

  Norma sulla dichiarazione infedele: la condotta è stata ritenuta integrativa del reato tributario per l'entità degli elementi omessi e l'ammontare dell'imposta evasa.

• art. 220 disp. att. cod. proc. pen.

  Stabilisce il momento in cui l'attività amministrativa assume rilevanza penale e impone l'adozione delle garanzie del codice di procedura penale; la Corte ha precisato che ciò avviene quando emergono tutti gli elementi costitutivi del reato, incluso il superamento della soglia di punibilità.

• artt. 31 e ss. d.P.R. n. 600/1973 e 51 e ss. d.P.R. n. 633/1972

  Norme che regolano l'attività di verifica fiscale e l'acquisizione di documentazione nell'ambito degli accertamenti amministrativi; la Corte ha ritenuto che gli atti fossero stati compiuti nell'ambito di tali poteri.

• art. 63 e 64 cod. proc. pen.

  Richiamate nella giurisprudenza citata come garanzie da osservare per assunzione di dichiarazioni a rilevanza penale; la Corte ha ritenuto non sussistente l'obbligo di applicare tali forme prima del momento in cui il reato risultava formato.

• art. 43 cod. pen.

  Richiama le forme di responsabilità (dolo/colpa); utilizzata per valutare l'elemento psicologico e confermare la sussistenza del dolo nella condotta degli imputati.

• artt. 187 e 192 cod. proc. pen.

  Norme sul giudizio probatorio e sulla valutazione delle prove; citate nel motivo relativo alla valutazione della mancata emissione di fatture e alla possibilità di valorizzare fatti non formalmente contestati ma desumibili dagli atti.

Massime di principio

• L'obbligo di sospendere l'attività amministrativa e adottare le forme del procedimento penale sorge quando, nel corso degli accertamenti, emergono tutti gli elementi costitutivi del reato, incluso il superamento della soglia di punibilità: fino a quel momento le acquisizioni rientrano nell'ambito della verifica fiscale e sono utilizzabili.
• Le acquisizioni documentali e gli accessi ai sistemi aziendali effettuati nell'ambito di una normale verifica fiscale sono generalmente utilizzabili in sede penale se, al momento dell'acquisizione, non erano già emersi tutti gli elementi costitutivi del reato penale.
• Per i reati tributari collegati all'applicazione del regime del margine, è cruciale il riscontro delle circostanze che giustificano il regime (es. impossibilità di detrazione dell'IVA da parte del venditore estero, intestazioni dei veicoli): l'assenza di verifiche formali sui precedenti intestatari e incongruenze nelle fatture estere sono elementi rilevanti a carico del contribuente.
• La mancanza di rilievi preliminari da parte dell'Agenzia delle Entrate non esclude automaticamente il dolo: l'assenza di contestazioni amministrative non equivale a un'autorizzazione a comportamenti penalmente rilevanti, soprattutto se la documentazione non consente all'Amministrazione di verificare la natura dei beni.
• Le cessioni effettuate senza emissione di fattura o tramite intestazione diretta a terzi possono essere valutate nel quadro di un più ampio reato tributario e contribuire al computo dell'imposta evasa se emergono da riscontri incrociati.
• In un ricorso per cassazione l'attore deve indicare con specificità i singoli vizi e gli atti che ritiene inutilizzabili: contestazioni generiche o prive di specificità sono respinte.
• I riscontri incrociati (confronto tra dichiarazioni Intra, verifiche presso fornitori esteri, consultazione banche dati e ACI) sono strumenti decisivi per dimostrare l'abuso del regime fiscale e possono determinare il momento in cui la verifica amministrativa assume rilevanza penale.