Cassazione Civile, Ordinanza n. 25612/2026 del 21/09/2026

Esito

La controversia

Il titolare di un'impresa individuale che effettuava trasporti marittimi di passeggeri impugnò l'avviso di accertamento n. TF9010404305/2019, relativo all'anno d'imposta 2014, con il quale l'Amministrazione contestava l'applicazione dell'esenzione IVA prevista dall'art. 10, primo comma, n. 14), del d.P.R. 633/1972 e assoggettava le operazioni all'aliquota ordinaria del 22%. I trasporti erano svolti dall'impresa per conto di una società di battellieri, non direttamente nei confronti dei passeggeri. La Commissione tributaria provinciale di Salerno accolse il ricorso, ritenendo decisiva la natura oggettiva della prestazione; la Commissione tributaria regionale dichiarò inizialmente inammissibile l'appello dell'Amministrazione per difetto di specificità. Con ordinanza n. 27827/2023 la Cassazione accolse il precedente ricorso dell'Amministrazione e il contribuente riassunse il giudizio. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, con sentenza n. 449/2025, depositata il 14 gennaio 2025, rigettò nuovamente l'appello, confermando che l'esenzione dipende dalla natura oggettiva del trasporto e che il contratto tra impresa e società, anche se indicava corrispettivi IVA inclusa, non era rilevante. L'Amministrazione ha proposto l'unico motivo dell'attuale ricorso per cassazione, denunciando, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione dell'art. 10, primo comma, n. 14), d.P.R. 633/1972. Ha sostenuto che vi fossero due rapporti distinti: quello esente tra la società e i passeggeri e quello commerciale, soggetto all'aliquota ordinaria, tra il contribuente e la società committente. Il contratto del 3 marzo 2014, privo di data certa, prevedeva il trasporto di passeggeri su richiesta della società, corrispettivi espressamente indicati come IVA inclusa e spese di porto e di esercizio a carico del trasportatore. Il contribuente non ha resistito in cassazione. La Corte ha applicato la disciplina vigente per il 2014 e ha rilevato che la prestazione, pacificamente limitata al trasporto e priva di servizi ulteriori, era resa dal contribuente alla società nell'ambito di un rapporto riconducibile al mandato senza rappresentanza.

La decisione

La Corte ha rigettato l'unico motivo e il ricorso. Ha ritenuto infondata la tesi secondo cui l'esenzione sarebbe esclusa perché il vettore prestava il servizio alla società e non direttamente ai passeggeri: rilevano anzitutto le caratteristiche oggettive della prestazione, e nel caso concreto era pacifico che essa consistesse nel solo trasporto di persone. La Corte ha inoltre qualificato, sulla base della stessa prospettazione dell'Amministrazione e del contratto descritto, il rapporto tra impresa e società come mandato senza rappresentanza. In base alla finzione IVA di due prestazioni consecutive e identiche, il regime fiscale del servizio reso dal mandatario al mandante deve corrispondere a quello della prestazione resa dal mandante al cliente; non è quindi possibile applicare regimi IVA diversi ai due passaggi. La Corte ha richiamato anche l'interpretazione autentica dell'art. 10, primo comma, n. 14), introdotta dall'art. 36-bis del d.l. 50/2022, secondo la quale l'esenzione o l'aliquota agevolata può riguardare anche il trasporto con finalità turistico-ricreative, se non sono forniti servizi ulteriori non accessori, e la successiva norma di coordinamento del d.lgs. 10/2026, che esplicita l'applicazione dell'esenzione anche quando il vettore stipuli il contratto con soggetti diversi dal viaggiatore. Non sono state liquidate spese, poiché il resistente è rimasto intimato. La Corte ha escluso la dichiarazione dei presupposti per il raddoppio del contributo unificato, essendo l'Amministrazione istituzionalmente esonerata dal pagamento.

Norme richiamate

• art. 10, primo comma, n. 14), d.P.R. 633/1972

  Infine, pur dovendo tenersi conto del principio in forza del quale le norme che stabiliscono esenzioni all’IVA vanno interpretate in senso restrittivo, va comunque considerato che le operazioni soggiacenti all’imposizione, e quindi di riflesso anche le esenzioni, che specularmente sottraggono all’imposizione talune (categorie di) operazioni, devono essere riguardate unicamente nella loro dimensione oggettiva, non assumendo alcun rilievo «la volontà soggettiva delle parti» (CGUE, 4 settembre 2019, causa C-71/18, KPC Herning, punto 26, e ID., 27 settembre 2007, causa C-409/04, Teleos, punto 39, dalla prima espressamente richiamata).

  L'esenzione va valutata in base alle caratteristiche oggettive dell'operazione, non alla volontà delle parti né, in quanto tale, all'identità del soggetto che la riceve. Per la disciplina applicabile al caso, il trasporto di passeggeri rientra nell'esenzione quando la prestazione consiste nel trasporto e non comprende servizi ulteriori non accessori.

• art. 36-bis d.l. 50/2022, convertito dalla l. 91/2022

  Più di recente, tuttavia, anche alla luce della norma di interpretazione autentica riportata, si è affermato che l’esenzione o la riduzione delle aliquote per i servizi di trasporto marittimo di persone trovano «applicazione anche ove siano effettuate esclusivamente prestazioni di trasporto con finalità turistico-ricreative, senza la fornitura di ulteriori servizi, in virtù dell'art. 36-bis del d.l. n. 50 del 2022, conv. dalla l. n. 91 del 2022, che, avendo natura di norma di interpretazione autentica, in conformità alla rubrica ed al tenore letterale, e precisando il significato già attribuibile alla disposizione interpretata anche alla luce dei principi del diritto dell'UE, dispiega efficacia retroattiva, enunciando una regola di giudizio destinata ad operare in termini generali sia per le controversie pendenti che per quelle future, con esclusione dei soli rapporti esauriti» (Cass. n. 35054/2023).

  La norma di interpretazione autentica opera retroattivamente, anche per le controversie pendenti, e consente l'esenzione o l'aliquota agevolata per trasporti con finalità turistico-ricreative, indipendentemente da chi li effettua, purché l'operazione abbia ad oggetto il solo trasporto di persone e non includa servizi ulteriori non accessori.

• art. 12 d.P.R. 633/1972

  Anche la norma di interpretazione autentica riconosce, tuttavia, l’esenzione o le aliquote agevolate alle prestazioni indicate nelle normesopra richiamate «effettuate per finalità turistico-ricreative, indipendentemente dalla tipologia del soggetto che le rende, sempre che le stesse abbiano ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto di persone e non comprendano la fornitura di ulteriori servizi, diversi da quelli accessori ai sensi dell'articolo 12 del citato decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972».

  I servizi accessori ai sensi dell'art. 12 non impediscono che l'operazione sia trattata come trasporto esente o agevolato; servizi ulteriori non accessori, invece, ne escludono il beneficio.

• art. 28 direttiva 2006/112/CE

  Devono pertanto trovare applicazione i principi contenuti negli artt. 28 direttiva 2006/112/CE (in precedenza, 6, par. 4, direttiva 77/388/CEE) e 3, comma 3°, d.P.R. 633/1977, in forza dei quali si realizza una «finzione giuridica di due prestazioni di servizi identiche fornite consecutivamente, per effetto della quale l'operatore che partecipa alla prestazione di servizi, cioè il mandatario, si ritiene che abbia ricevuto, in un primo tempo, i servizi in questione dall'operatore per conto del quale agisce, cioè il mandante, prima di fornire, in un secondo tempo, personalmente tali servizi al cliente (in termini, Cass. 18 dicembre 2013, n. 28285; 23 ottobre 2013, n. 23899; 23 novembre 2018, n. 30360, laddove la successiva Cass. 29 settembre 2020, n. 20591 si riferisce all'ipotesi speculare di mandato volto a ricevere da società fornitrici prestazioni da erogare a terzi beneficiari).

  Nel mandato senza rappresentanza, ai fini IVA, si considerano effettuate due prestazioni di servizi identiche e consecutive: una dal mandante al mandatario e l'altra dal mandatario al cliente. La Corte applica tale regola al rapporto tra società committente e vettore.

• art. 3, terzo comma, d.P.R. 633/1972

  Devono pertanto trovare applicazione i principi contenuti negli artt. 28 direttiva 2006/112/CE (in precedenza, 6, par. 4, direttiva 77/388/CEE) e 3, comma 3°, d.P.R. 633/1977, in forza dei quali si realizza una «finzione giuridica di due prestazioni di servizi identiche fornite consecutivamente, per effetto della quale l'operatore che partecipa alla prestazione di servizi, cioè il mandatario, si ritiene che abbia ricevuto, in un primo tempo, i servizi in questione dall'operatore per conto del quale agisce, cioè il mandante, prima di fornire, in un secondo tempo, personalmente tali servizi al cliente (in termini, Cass. 18 dicembre 2013, n. 28285; 23 ottobre 2013, n. 23899; 23 novembre 2018, n. 30360, laddove la successiva Cass. 29 settembre 2020, n. 20591 si riferisce all'ipotesi speculare di mandato volto a ricevere da società fornitrici prestazioni da erogare a terzi beneficiari).

  La disciplina nazionale del mandato senza rappresentanza, in coerenza con la regola unionale, considera il mandatario come destinatario di una prestazione del mandante e come prestatore della stessa prestazione al cliente.

Massime di principio

• L'esenzione IVA per il trasporto di persone va verificata sulla base della natura oggettiva dell'operazione. L'identità del committente o del destinatario contrattuale non basta, da sola, a escludere il beneficio.
• I trasporti di persone con finalità turistico-ricreative possono beneficiare dell'esenzione o dell'aliquota agevolata anche quando siano resi a un soggetto diverso dal viaggiatore, purché l'operazione consista esclusivamente nel trasporto e non comprenda servizi ulteriori non accessori.
• Nel mandato senza rappresentanza, ai fini IVA, il servizio si considera reso in due passaggi consecutivi e identici, dal mandante al mandatario e dal mandatario al cliente. Il regime IVA applicabile ai due passaggi deve essere uniforme: se la prestazione è esente o agevolata, il medesimo trattamento si estende a entrambi.

Come è indicizzato