Cassazione Civile, Ordinanza n. 10737/2023 del 20/04/2023

Esito

La controversia

La società aveva effettuato nel 2011 un investimento ambientale che riteneva agevolabile ai sensi della c.d. Tremonti ambientale. Dopo che, nel 2016, si era chiarita l’incertezza sulla cumulabilità tra tale agevolazione e la tariffa incentivante GSE, la contribuente aveva riapprovato i bilanci, presentato istanza di rimborso dell’IRES versata in eccesso per gli anni 2011-2014 e chiesto il riconoscimento della perdita fiscale originata nel 2011 per effetto della detassazione della quota di reddito destinata all’investimento. L’istanza era stata respinta per silenzio-rifiuto e i giudici di merito avevano rigettato il ricorso, ritenendo che l’art. 23 del d.l. n. 83/2012 avesse abrogato la Tremonti ambientale salvo i procedimenti già avviati, e che la dichiarazione integrativa non potesse essere usata per ottenere una scelta agevolativa. In cassazione la società ha dedotto: 1) violazione dell’art. 23, commi 7 e 11, d.l. n. 83/2012, in relazione all’art. 6, commi 13-19, l. n. 388/2000, sostenendo che la CTR avesse attribuito alla norma un effetto retroattivo illegittimo, essendo l’investimento stato realizzato quando il beneficio era ancora vigente; 2) nullità della sentenza per motivazione apparente, poiché la CTR non aveva spiegato quali procedimenti la contribuente non avesse avviato; 3) violazione dell’art. 2, commi 8 e 8-bis, d.P.R. n. 322/1988, in relazione alla giurisprudenza delle Sezioni Unite, per avere negato l’emendabilità della dichiarazione integrativa che avrebbe consentito di esporre la reale base imponibile tenendo conto dell’agevolazione.

La decisione

La Corte ha accolto sia i primi due motivi, esaminati congiuntamente, sia il terzo motivo. Ha ritenuto che la CTR avesse motivato in modo meramente apparente: da un lato, aveva escluso il beneficio per il solo mancato avvio di un procedimento, senza confrontarsi con il dato normativo secondo cui la Tremonti ambientale opera come detassazione della quota di reddito investita, senza richiedere un procedimento di riconoscimento; dall’altro, non aveva dato conto del percorso logico-giuridico seguito. Quanto al terzo motivo, la Corte ha applicato l’orientamento per cui l’errore di fatto o di diritto sulla mancata fruizione di un beneficio fiscale è emendabile con dichiarazione integrativa quando derivi da obiettiva incertezza interpretativa sulla norma agevolativa. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 6, commi 13-19, L. n. 388/2000

  Il beneficio consiste nella detassazione della quota di reddito dell’impresa destinata all’investimento ambientale e non presuppone l’avvio di un procedimento amministrativo di riconoscimento.

• art. 23, commi 7 e 11, D.L. n. 83/2012, conv. con modif. in L. n. 134/2012

  La norma abrogativa non può essere letta in senso retroattivo tale da sopprimere il beneficio per investimenti effettuati quando l’agevolazione era ancora vigente; il richiamo ai soli procedimenti già avviati non giustifica la negazione del beneficio in mancanza di un procedimento formale.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro del vizio di violazione e falsa applicazione di legge dedotto per censurare l’erronea interpretazione delle norme agevolative e di quelle sulla dichiarazione integrativa.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Consente di denunciare la nullità della sentenza per motivazione apparente o carente nei suoi requisiti essenziali.

• art. 2, commi 8 e 8-bis, D.P.R. n. 322/1988

  La dichiarazione integrativa è utilizzabile per correggere errori di fatto o di diritto nella determinazione del reddito, anche per far valere un beneficio fiscale non fruito, quando l’errore dipenda da obiettiva incertezza interpretativa.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La sentenza è nulla se manca l’indicazione del criterio logico seguito dal giudice o se la motivazione è solo apparente.

• art. 111, comma 6, Cost.

  La motivazione deve superare la soglia del minimo costituzionale; se non consente il controllo sull’esattezza e logicità del ragionamento decisorio, è nulla.

• art. 12 preleggi

  Richiamato come criterio ermeneutico per la valutazione del vizio motivazionale e dell’interpretazione della legge.

Massime di principio

• In materia tributaria, l’agevolazione che si traduce nella detassazione di una quota di reddito destinata a un investimento opera in base al presupposto sostanziale dell’investimento stesso e non richiede, di per sé, un procedimento amministrativo di riconoscimento, salvo diversa previsione espressa.
• Una disciplina abrogativa non può essere interpretata in modo da produrre effetti retroattivi sui presupposti già maturati quando il beneficio era ancora vigente, se il testo normativo non lo impone in modo inequivoco.
• Nel giudizio di cassazione il vizio motivazionale è configurabile solo quando la sentenza presenti un’anomalia radicale, come motivazione apparente o mancante, e non già per la sola insufficienza della motivazione.
• La motivazione è apparente quando, pur essendo graficamente presente, non consente di comprendere il percorso logico-giuridico seguito dal giudice e quindi non permette il controllo sulla decisione.
• In tema di dichiarazione dei redditi, l’errore di fatto o di diritto che abbia impedito la fruizione di un’agevolazione può essere corretto mediante dichiarazione integrativa se deriva da obiettiva incertezza interpretativa sulla norma agevolativa.

Come è indicizzato