Sentenza del 15/03/2024 n. 7115 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia ha impugnato per cassazione, con un unico motivo, la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 3270/2014, denunciando la violazione degli artt. 83, comma 1, e 109, comma 1, TUIR e dell’art. 2364, secondo comma, c.c. La controversia riguardava la deduzione nel 2004 di costi per Euro 1.540.000, contabilizzati dalla stabile organizzazione italiana di RBS per coprire parzialmente il rischio finanziario del finanziamento del progetto Luna Rossa a favore di Team System Srl. La garanzia che costituiva il titolo giuridico dell’obbligazione fu stipulata soltanto il 21 marzo 2005. Secondo l’Agenzia, il costo non era quindi certo nel 2004 e non poteva essere dedotto in quell’esercizio; il fatto che il contratto fosse stato concluso prima dell’approvazione del bilancio 2004 non ne modificava l’imputazione temporale.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia, ritenendo fondato l’unico motivo: poiché il titolo giuridico della spesa si era formato il 21 marzo 2005, il costo era imputabile, secondo competenza, all’esercizio 2005 e non al 2004. Il termine previsto dall’art. 2364, secondo comma, c.c. per l’approvazione del bilancio non consente di dedurre nel precedente esercizio un costo che in quel periodo non era ancora giuridicamente esistente; può rilevare soltanto quando un costo già esistente diventi successivamente obiettivamente determinabile. La Corte ha cassato in parte la sentenza della CTR e, non essendo necessari ulteriori accertamenti, ha deciso nel merito rigettando l’originario ricorso della contribuente sul rilievo relativo alla deducibilità dei costi. La cessazione della materia del contendere sulle restanti questioni, già rilevata dalla CTR, era coperta da giudicato interno. Spese dei due gradi di merito compensate; RBS è stata condannata alle spese di cassazione, liquidate in Euro 10.000,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• Art. 109, comma 1, d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  essendo incontroverso, in fatto, che la spesa in questione non potesse dirsi certa, in relazione alla sua stessa esistenza, essendosene formato il titolo giuridico ad essa relativo solo in data 21 marzo 2005, l'imputazione temporale della stessa secondo il principio di competenza andava riferita necessariamente all'esercizio 2005.

  Un costo è deducibile nell’esercizio di competenza solo se, in quell’esercizio, è certa la sua esistenza. Se il titolo giuridico che fa sorgere il costo si forma nell’esercizio successivo, il costo va imputato a quest’ultimo, anche se è stato contabilizzato prima.

• Art. 83, comma 1, d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  per effetto dell' art. 109 , comma 1, secondo periodo, TUIR (norma cui, rinvia, in quanto ad essa successiva, quella dell' art. 83 , comma 1, dello stesso TUIR ), essendo incontroverso, in fatto, che la spesa in questione non potesse dirsi certa, in relazione alla sua stessa esistenza, essendosene formato il titolo giuridico ad essa relativo solo in data 21 marzo 2005, l'imputazione temporale della stessa secondo il principio di competenza andava riferita necessariamente all'esercizio 2005.

  Il reddito d’impresa deriva dal bilancio secondo le regole fiscali applicabili; il principio di derivazione non supera la regola specifica dell’art. 109 sulla competenza e sulla certezza del costo.

• Art. 2364, secondo comma, codice civile

  Il fatto che detta data cadesse nel lasso temporale (120 o 180 giorni dalla chiusura dell'esercizio sociale precedente) secondo quanto previsto dall' art. 2364 , secondo comma, cod. civ., non legittima, infatti, la conclusione cui è giunta la decisione impugnata, potendo detto termine rilevare solo nell'ipotesi, alternativa e come tale non riconducibile a quella della fattispecie in esame, nella quale, in detto periodo fossero emersi elementi di prova in forza dei quali il costo, pur già giuridicamente esistente, fosse divenuto obiettivamente determinabile in relazione al periodo precedente.

  Il termine per approvare il bilancio non sposta la competenza fiscale di un costo nato giuridicamente dopo la chiusura dell’esercizio. Può invece rilevare per un costo già esistente alla chiusura, quando entro quel termine emergano elementi che ne consentano la determinazione.

• Art. 384, secondo comma, ultima parte, codice di procedura civile

  Non essendovi ulteriori accertamenti di fatto da compiere -essendo, sulla restante parte del contenzioso devoluto in grado di appello, intervenuta cessazione della materia del contendere, come rilevato dalla CTR della Lombardia con statuizione sulla quale si è formato il giudicato interno - la causa, in relazione al segmento residuo della stessa, oggetto della presente impugnazione, può essere decisa nel merito, ai sensi dell' art. 384 , secondo comma, ultima parte, cod. proc. civ., con rigetto nel merito dell'originario ricorso della banca.

  Quando non occorrono ulteriori accertamenti di fatto, la Corte di cassazione può decidere la causa nel merito dopo aver cassato la sentenza impugnata.

Massime di principio

• Per dedurre un costo in un determinato esercizio non basta averlo contabilizzato entro l’approvazione del bilancio: occorre che, nell’esercizio cui lo si imputa, il costo sia già giuridicamente certo.
• Se il contratto o altro titolo che fa sorgere l’obbligazione viene concluso nell’esercizio successivo, il costo va normalmente imputato a quest’ultimo, anche se riguarda un’operazione o un rischio collegato all’esercizio precedente.
• Il termine civilistico per l’approvazione del bilancio non consente di retrodatare un costo sorto successivamente; può essere rilevante per determinare un costo che esisteva già alla chiusura dell’esercizio ma che è divenuto obiettivamente quantificabile solo in seguito.
• In caso di accoglimento del ricorso per cassazione, se i fatti necessari sono già accertati e non servono ulteriori verifiche, la Corte può decidere direttamente nel merito.