Sentenza del 07/08/2025 n. 22860 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda crediti di accisa maturati nel 2007 e nel 2008 per eccedenze di versamento e la possibilità di utilizzarli mediante compensazione o trasferimento contabile. L’Agenzia aveva contestato, con atti relativi ai periodi d’imposta 2014-2015, la spettanza dei crediti, poiché la società non aveva presentato le dichiarazioni annuali di consumo del 2009 e del 2010 e aveva comunicato soltanto nel 2013 di voler utilizzare le eccedenze. L’Ufficio riteneva quindi scaduto il termine biennale previsto dall’art. 14, comma 2, del D.Lgs. n. 504/1995. Con l’unico motivo di ricorso, l’Agenzia ha denunciato la violazione degli artt. 14 e 26 del medesimo decreto, sostenendo che l’omessa dichiarazione impediva il riporto o la compensazione del credito secondo il meccanismo previsto dalla disciplina delle accise.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia, cassato la sentenza di secondo grado che aveva confermato l’accoglimento del ricorso della società e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. La Corte ha chiarito che l’omessa dichiarazione non cancella il credito già maturato, ma impedisce che esso sia rinnovato e riportato alle annualità successive: il credito resta nella sua misura originaria e può essere chiesto a rimborso entro il termine decorrente dal momento in cui è sorto, non dal successivo saldo annuale. La continuità dichiarativa è un adempimento sostanziale, non meramente formale. Il trasferimento contabile del credito tra posizioni del medesimo contribuente può essere richiesto durante il rapporto, ma alle condizioni del riporto e previa specifica istanza; non è ammessa un’autonoma compensazione decisa unilateralmente dal contribuente. La sola indicazione del credito in una dichiarazione non equivale a un’istanza di rimborso, e la richiesta di rimborso e quella di trasferimento contabile sono autonome e non si implicano reciprocamente. La Corte non ha definito in via definitiva la spettanza dei crediti o l’esito del rinvio: spetterà al giudice di merito riesaminare la vicenda applicando questi principi.

Norme richiamate

• Art. 14 del D.Lgs. n. 504/1995 (Testo unico delle accise)

  La disposizione di cui all'art. 14 TUA delinea invero un sistema in cui la rinnovazione del credito come di pertinenza della annualità successiva a quella in cui è originariamente insorto è vincolata al puntuale e corretto adempimento degli obblighi di dichiarazione, in mancanza dei quali il credito finisce per cristallizzarsi.

  Il credito per eccedenza può essere riportato e rinnovato nelle annualità successive solo se sono correttamente adempiuti gli obblighi dichiarativi. In assenza della dichiarazione, il credito non si estingue, ma resta cristallizzato nella misura originaria e il termine per chiederne il rimborso decorre dalla sua insorgenza.

• Art. 26 del D.Lgs. n. 504/1995 (Testo unico delle accise)

  Ciò non significa, come sopra già chiarito, che la parte possa, di iniziativa, procedere ad una autonoma compensazione (invocando i principi generali in tema di compensazione od anche l' art. 8 L. n. 212 del 2000 ) poiché il meccanismo normativo individua la compensazione come riferita alla specifica gestione e dichiarazione annuale di consumo, sicché una modalità di compensazione "esterna" può avvenire solo a fronte di specifica istanza, il cui eventuale diniego è suscettibile di autonoma impugnazione.

  La compensazione delle eccedenze va effettuata secondo il meccanismo previsto per la specifica gestione e dichiarazione annuale. Il trasferimento contabile verso un’altra posizione del medesimo contribuente richiede una specifica istanza; non è consentita una compensazione esterna effettuata unilateralmente.

• Art. 56, comma 1, del D.Lgs. n. 504/1995 (Testo unico delle accise)

  Al riguardo, questa Corte ha già avuto modo di chiarire (v. Cass., Sez. Trib., 19/04/2023, n. 10418), che, in materia di pagamento dell'accisa, la scadenza dei termini previsti per i versamenti e per il conguaglio è fissata, dall'art. 56, comma 1, TUA, disposizione che regola altresì la compensazione stabilendo, per le accise relative al gas naturale (art. 26, comma 13, del citato TUA), che le somme eventualmente versate oltre il dovuto sono detratte dai successivi versamenti in acconto, senza che possa essere utilmente invocato dal contribuente un generale diritto potestativo alla compensazione, la cui erronea applicazione, con modalità difforme rispetto al meccanismo prescritto, non integra una violazione meramente formale.

  La detrazione delle eccedenze dai versamenti successivi è soggetta al meccanismo e alle modalità stabiliti dalla disciplina delle accise. Non esiste un diritto generale del contribuente a compensare al di fuori di tali modalità; la loro inosservanza non è una mera irregolarità formale.

• Art. 55, comma 5, del D.Lgs. n. 504/1995 (Testo unico delle accise)

  Premesso che la dichiarazione, "oltre alle indicazioni occorrenti per l'individuazione della ditta (denominazione, sede, ubicazione dell'officina, codice fiscale e numero della partita I.V.A.), deve contenere tutti gli elementi necessari per l'accertamento del debito d'imposta" (così prevede il l'art. 55, comma 5 TUA anche nel testo antecedente al 2007, non diversamente dalla versione riprodotta e integrata dall'art. 53, comma 8, nel testo novellato nel 2007), al riguardo, questa Corte ha già avuto modo di chiarire...

  La dichiarazione annuale contiene gli elementi necessari per accertare il debito d’imposta e ha quindi una funzione sostanziale. La sua omissione non può essere trattata come una violazione meramente formale.

• Art. 53, comma 8, del D.Lgs. n. 504/1995 (Testo unico delle accise)

  La Corte richiama la disposizione, nella versione novellata nel 2007, come riproduzione e integrazione della previsione dell’art. 55, comma 5, sul contenuto necessario della dichiarazione. La dichiarazione è funzionale all’accertamento del debito d’imposta e la sua presentazione rileva per il corretto funzionamento del riporto delle eccedenze.

• Art. 38 del D.P.R. n. 602/1973

  La prima opzione comporta una sostanziale rimessione a nuovo del credito e, quindi, in caso di incapienza dell'imposta rispetto al credito, una nuova alternativa tra riporto all'anno ancora successivo e istanza di rimborso, i cui termini ex art. 38 D.P.R. n. 602 del 1973 decorrono, in questo caso, non dall'originario versamento ma dal nuovo saldo.

  Quando il credito è regolarmente riportato e rinnovato nelle dichiarazioni successive, il termine per l’istanza di rimborso decorre dal nuovo saldo; se manca il corretto adempimento dichiarativo, il credito non si rinnova e il termine decorre dall’originario momento di insorgenza.

• Art. 6, comma 3, del D.M. 12 dicembre 1996, n. 689

  Nel caso in cui il contribuente abbia, invece di chiedere il rimborso, formulato istanza per il trasferimento contabile del credito ad altra posizione contestualmente gestita in forza dell'art. 26 (o 56) TUA, viene in rilievo anche l' art. 6 , comma 3, D.M. n. 689 del 12/12/1996 , il quale contempla l'ipotesi del "rimborso per accredito" (in corrispondenza a quanto previsto dall'art. 14, comma 4, TUA), con possibilità per l'operatore di trasferire il credito ad altro impianto presso cui opera.

  La disposizione consente il cosiddetto rimborso per accredito, ossia il trasferimento contabile del credito ad altro impianto presso cui opera il medesimo contribuente. Tale trasferimento è una modalità regolata di utilizzo dell’eccedenza e richiede l’istanza prevista dalla disciplina.

Massime di principio

• Per i crediti d’accisa, l’omessa dichiarazione annuale non elimina automaticamente un’eccedenza già maturata, ma impedisce di riportarla e rinnovarla nelle annualità successive; il credito resta riferito alla sua origine.
• La continuità delle dichiarazioni è un requisito sostanziale per beneficiare del riporto del credito. Se viene interrotta, il termine per chiedere il rimborso decorre dall’insorgenza originaria del credito, non da un saldo dichiarativo successivo.
• Non si può presumere che l’indicazione di un credito in dichiarazione equivalga a una domanda di rimborso. Rimborso e trasferimento contabile sono richieste distinte, con presupposti e procedure autonomi.
• Il contribuente non può effettuare unilateralmente una compensazione esterna invocando un generico diritto alla compensazione: deve seguire il meccanismo previsto dalla normativa e, quando necessario, presentare una specifica istanza.
• La cassazione con rinvio non decide definitivamente se il credito sia dovuto nel caso concreto: il giudice di rinvio deve riesaminare i fatti applicando i principi enunciati dalla Corte.