Cassazione Civile, Sentenza n. 23509/2020 del 27/10/2020

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava l'esenzione d'accisa riconosciuta a Riva Mare per rifornimenti effettuati nel 2008 a un'imbarcazione da diporto "Audacia" battente bandiera extraUE e oggetto di contratto di noleggio. La questione centrale era se l'esenzione potesse essere riconosciuta in presenza di unità da diporto extraUE semplicemente perché oggetto di contratto di noleggio (art. 2, comma 1, lett. a), d.lgs. n.171/2005) oppure se occorresse accertare la concreta utilizzazione del mezzo a fini commerciali da parte dell'utilizzatore, come richiesto dalla disciplina comunitaria. La società deduceva inoltre violazione del legittimo affidamento e difetto di motivazione/contraddittorio dell'avviso di pagamento.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto in parte il ricorso dell'Agenzia: ha ritenuto fondati il secondo e il terzo motivo relativi all'erronea statuizione della CTR sul presunto difetto di contraddittorio e sulle conseguenze di tale doglianza, cassando la sentenza impugnata e rinviando la causa al giudice di merito per gli ulteriori accertamenti. Inoltre la Corte ha dichiarato la disapplicazione dell'art. 2, comma 1, lett. a), d.lgs. n.171/2005 nella parte in cui qualifica automaticamente come "uso commerciale" l'essere l'unità oggetto di contratto di locazione/noleggio, perché in contrasto con l'art. 14, n.1, lett. c) della Direttiva 2003/96/CE: per ottenere l'esenzione d'accisa occorre accertare che la navigazione da parte dell'utilizzatore implichi una prestazione di servizi a titolo oneroso (cioè un effettivo uso commerciale), onere della prova a carico di chi invoca l'esenzione. L'ammissibilità dell'avviso impositivo è stata confermata nonostante la mancata esplicita menzione delle osservazioni del contribuente, purché esse siano state valutate anche sinteticamente dall'Amministrazione.

Norme richiamate

• Direttiva del Consiglio 2003/96/CE, art. 14, n. 1, lett. c)

  "i prodotti energetici forniti per essere utilizzati come carburanti per la navigazione nelle acque comunitarie (compresa la pesca), diversa dalla navigazione delle imbarcazioni private da diporto... Ai fini della presente direttiva per 'imbarcazioni private da diporto' si intende qualsiasi imbarcazione usata dal suo proprietario o dalla persona ... autorizzata ad utilizzarla in virtù di un contratto di locazione o di qualsiasi altro titolo, per scopi non commerciali..."

  La Corte interpreta la norma comunitaria nel senso che l'esenzione riguarda solo i casi in cui la navigazione abbia effettiva connotazione commerciale (prestazione di servizi a titolo oneroso); la mera esistenza di un contratto di noleggio non è sufficiente per l'esenzione

• Direttive 92/81/CEE e 92/82/CEE (richiamate)

  "gli oli minerali forniti per essere usati come carburanti per la navigazione nelle acque comunitarie (compresa la pesca), ma non in imbarcazioni private da diporto..."

  Confermano l'interpretazione comunitaria secondo cui l'esenzione è legata all'effettivo uso commerciale della nave e non ad un'automatica qualificazione soggettiva

• D.lgs. n. 504/1995 (TUA), art. 24 e Tabella A, punto 3

  "Articolo 24... i prodotti energetici destinati agli usi elencati nella tabella A... sono ammessi ad esenzione..." "Tabella A 3. Impieghi come carburanti per la navigazione nelle acque marine comunitarie, compresa la pesca, con esclusione delle imbarcazioni private da diporto..."

  Norma nazionale che recepisce le esenzioni: deve essere interpretata e applicata in conformità al diritto comunitario, che richiede l'accertamento dell'effettiva utilizzazione commerciale

• D.lgs. n. 171/2005 (Codice della Nautica da Diporto), art. 2, comma 1, lett. a)

  "L'unità da diporto è utilizzata a fini commerciali quando: a) è oggetto di contratti di locazione e di noleggio;"

  La Corte ha ritenuto che tale disposizione, nella parte in cui qualifica automaticamente come uso commerciale il solo fatto del contratto di noleggio, sia in contrasto con il diritto UE e pertanto va disapplicata; non basta il titolo giuridico, occorre verificare l'effettivo uso commerciale

• D.M. n. 577/1995

  Regolamento richiamato in relazione all'applicazione dell'esenzione prevista dalla normativa nazionale sul TUA; va applicato nel rispetto dei limiti imposti dal diritto UE

• I. n. 212/2000 (Statuto del contribuente), art. 12, comma 7 e art. 10, commi 1 e 2

  Sulla questione del contraddittorio e della motivazione: la Corte ricorda che l'Amministrazione deve valutare le osservazioni del contribuente ma non è obbligata ad esplicitare dettagliatamente tale valutazione nell'atto impositivo; l'assenza di esplicita menzione non determina automaticamente nullità

Massime di principio

• Per ottenere l'esenzione d'accisa sui carburanti per la navigazione non è sufficiente che l'unità da diporto sia semplicemente oggetto di un contratto di noleggio: va accertato che l'utilizzatore effettui una navigazione a fini commerciali che comporti una prestazione di servizi a titolo oneroso
• Il giudice nazionale deve applicare e, se necessario, disapplicare disposizioni interne contrastanti con il diritto dell'Unione; la qualificazione automatica dell'uso commerciale per il solo titolo contrattuale è incompatibile con la disciplina UE
• L'onere della prova circa l'effettivo uso commerciale grava su chi invoca l'esenzione; il giudice di merito deve quindi accertare i fatti concreti relativi alla utilizzazione dell'unità
• Il mancato richiamo esplicito nelle motivazioni dell'atto amministrativo alle osservazioni del contribuente non comporta di per sé nullità dell'atto se risulta che l'Amministrazione le ha valutate, anche sinteticamente
• Proceduralmente, una statuizione del giudice che decide su censure non sollevate dalle parti (ultrapetizione) è censurabile; i giudici devono attenersi alle doglianze effettivamente dedotte dalle parti