Cassazione Civile, Sentenza n. 23508/2020 del 27/10/2020

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava rifornimenti in regime di esenzione d'accisa effettuati nel 2008 a natanti da diporto extraUE, ritenendo non spettante l'esenzione per le imbarcazioni oggetto di contratto di noleggio extraUE. La contribuente deduceva che la mera esistenza del contratto di noleggio qualificasse l'unità come ad uso commerciale e invocava il legittimo affidamento per omissioni precedenti dell'Ufficio.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto che l'art. 2, comma 1, lett. a), del d.lgs. n. 171/2005 (che qualifica l'unità da diporto come a fini commerciali per il solo fatto del noleggio) sia in contrasto con l'art. 14, n. 1, lett. c), della Direttiva 2003/96/CE e quindi va disapplicato. Ha affermato il principio che per beneficiare dell'esenzione d'accisa occorre accertare che la navigazione da parte dell'utilizzatore abbia carattere commerciale, ossia implichi la prestazione di servizi a titolo oneroso; l'onere della prova è a carico di chi invoca l'esenzione. La vicenda è stata cassata e rimessa al giudice di merito per l'accertamento concreto dell'effettivo uso commerciale del natante.

Norme richiamate

• Direttiva del Consiglio 2003/96/CE, art. 14, n. 1, lett. c)

  "i prodotti energetici forniti per essere utilizzati come carburanti per la navigazione nelle acque comunitarie ... diversa dalla navigazione delle imbarcazioni private da diporto"

  L'esenzione riguarda l'uso effettivo a fini commerciali della navigazione; la nozione di 'imbarcazioni private da diporto' è definita in termini negativi e richiede che la navigazione non implichi una prestazione di servizi a titolo oneroso

• d.lgs. n. 171/2005 (Codice della Nautica da Diporto), art. 2, comma 1, lett. a)

  "L'unità da diporto è utilizzata a fini commerciali quando: a) è oggetto di contratti di locazione e di noleggio;"

  La norma nazionale attribuiva in via automatica natura commerciale all'imbarcazione per il solo fatto del noleggio; la Corte l'ha ritenuta in contrasto con il diritto UE e l'ha disapplicata nella parte in cui esonera dall'accertamento dell'effettivo uso commerciale

• Art. 24 Testo Unico Accise (TUA) e Tabella A, punto 3

  "Impieghi come carburanti per la navigazione nelle acque marine comunitarie ... con esclusione delle imbarcazioni private da diporto"

  Riproduce la disciplina di recepimento dell'esenzione nazionale in linea con la direttiva; richiede che l'esenzione si applichi in funzione dell'effettivo utilizzo

• I. n. 212/2000, art. 10 (principio del legittimo affidamento)

  Invocata dalla contribuente per sostenere la buona fede e il legittimo affidamento; la Corte ha precisato che il legittimo affidamento può limitare sanzioni ed interessi ma non incidere sull'obbligazione tributaria quando mancano i presupposti oggettivi dell'esenzione

• Giurisprudenza Corte di Giustizia C-389/89 (Deutsche See-.../Kiel)

  Ha affermato che l'esenzione non copre la navigazione privata da diporto e che ogni forma di navigazione effettuata a fini commerciali rientra nell'esenzione

• Giurisprudenza Corte di Giustizia C-391/05 (Jan De Nul NV)

  Ha chiarito che l'esenzione mira a facilitare il commercio intracomunitario e si applica quando la navigazione è effettuata a fini commerciali (prestazione di servizi o trasporto a titolo oneroso)

• Giurisprudenza Corte di Giustizia C-250/10 (Haltergemeinschaft LBL GbR)

  Ha stabilito che la locazione o l'affrendamento non conferiscono automaticamente l'esenzione; va verificato come l'aeromobile/mezzo è effettivamente utilizzato dal locatario affinché sussista l'esenzione

• Giurisprudenza Corte di Giustizia C-151/16 (Vakarq...)

  Ribadisce la necessità dell'effettivo uso commerciale per l'applicazione dell'esenzione

• Giurisprudenza Corte di Giustizia C-418/14 (ROZ-WIT)

  Principio che i prodotti energetici sono tassati in relazione al loro effettivo utilizzo

• Giurisprudenza Corte di Giustizia C-283/81 (Cilfit)

  Richiamata per il principio dell'acte clair: quando l'applicazione del diritto dell'Unione è evidente non è necessario il rinvio pregiudiziale

Massime di principio

• La mera esistenza di un contratto di noleggio/locazione non è sufficiente per ottenere l'esenzione d'accisa: occorre accertare che l'utilizzatore effettivo impieghi l'imbarcazione per fini commerciali (prestazione di servizi a titolo oneroso).
• L'onere della prova circa l'effettivo uso commerciale grava sul soggetto che invoca l'esenzione.
• Le norme nazionali che attribuiscono automaticamente natura commerciale al noleggio sono disapplicabili se in contrasto con il diritto UE; il giudice deve applicare la disciplina comunitaria.
• Il principio del legittimo affidamento non può creare un diritto all'esenzione quando mancano i presupposti oggettivi stabiliti dal diritto comunitario; può al più incidere su sanzioni/interessi.
• In presenza di contratti strumentali (p.es. patto per aggirare la disciplina), è necessario valutare la sostanza e la concreta utilizzazione per evitare abusi.
• Nei procedimenti simili il giudice di merito dovrà svolgere accertamenti di fatto sull'effettivo utilizzo del natante e sulla natura delle prestazioni (se a titolo oneroso) rese dall'utilizzatore