Sentenza del 18/02/2022 n. 5286 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di sentenza che aveva confermato l'accoglimento del ricorso del contribuente avverso avviso di accertamento per IRPEF, IVA e IRAP 2005 basato sugli studi di settore. L'Agenzia deduceva che la CTR aveva errato nel ritenere che per configurare la "grave incongruenza" lo scostamento dovesse superare una soglia del 25/30% mentre nello specifico lo scostamento era circa del 20%; che la CTR aveva imposto all'Ufficio oneri ulteriori di prova o una motivazione più ampia confondendo l'onere probatorio; e che la CTR non aveva adeguatamente valutato fatti emergenti dallo studio (giustificazioni generiche del contribuente e altri elementi a favore delle risultanze dello studio).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia. Ha riaffermato che il requisito delle "gravi incongruenze" previsto dal D.L. n. 331/1993 resta applicabile anche per avvisi notificati dopo il 10/01/2007. Ha precisato che la nozione di "grave incongruenza" non è rigida in termini di soglie fisse, ma va valutata con riferimento al contesto e può essere raffrontata ai parametri indicativi del D.P.R. n. 570/1996 (es. scostamenti superiori al 10% in certi casi). Nel caso concreto la Corte ha ritenuto fondato il ricorso perché lo scostamento del circa 20% era significativo alla luce del citato DPR e perché la sentenza impugnata aveva omesso di esaminare elementi emergenti dall'avviso (la rideterminazione ancorata anche ad altri elementi oltre al mero scostamento e la valutazione delle giustificazioni del contribuente quali generiche). Pertanto la sentenza della CTR è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale del Lazio - sezione distaccata di Latina, in diversa composizione, per nuovo esame, con regolazione delle spese di legittimità.

Norme richiamate

• D.L. n. 331 del 1993, art. 62-sexies

  requisito delle "gravi incongruenze" per gli accertamenti basati sugli studi di settore

  La Corte conferma che tale requisito è necessario per legittimare l'accertamento induttivo basato sugli studi di settore; la nozione di "gravi incongruenze" va valutata in relazione al contesto e non ridotta a una soglia quantitativa fissa.

• L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 23, lett. b)

  "qualora l'ammontare dei ricavi o compensi dichiarati risulta inferiore all'ammontare dei ricavi o compensi determinabili sulla base degli studi"

  Non ha implicitamente abrogato il requisito delle "gravi incongruenze" previsto dal D.L. n. 331/1993; il richiamo normativo mantiene la necessità di verificare l'esistenza di gravi divergenze per utilizzare il metodo induttivo.

• L. 8 maggio 1998, n. 146, art. 10, comma 1

  Richiamata nel quadro normativo che disciplina l'impiego degli studi di settore e il procedimento di accertamento; la modifica operata dalla L. 296/2006 non elimina il riferimento al D.L. 331/1993.

• D.P.R. 16 settembre 1996, n. 570, art. 2, comma 1, lett. a)

  "...scostamento... superiore al 10 per cento del valore complessivo delle voci interessate..."

  La Corte indica tale soglia (10%) come parametro indicativo che può essere preso in considerazione per valutare la gravità delle contraddizioni tra dati rilevati e contabilità; non si tratta però di una soglia assoluta vincolante in ogni caso.

• D.P.R. 16 settembre 1996, n. 570, art. 1, lett. b), comma 2

  "...valore complessivo sia superiore al 10 per cento..."

  Analogo riferimento al criterio del 10% per valutare la gravità di omissioni o inesatte indicazioni relative ai beni strumentali; utile come parametro comparativo.

• Direttiva 2006/112/CE e sentenza Corte di giustizia (C-648/16, Fontana)

  "la direttiva... non ostano a una normativa nazionale... che consenta all'Amministrazione di ricorrere a un metodo induttivo a fronte di gravi divergenze... a condizione che il contribuente possa contestare le risultanze"

  La Corte di Cassazione richiama la sentenza UE per sottolineare che l'utilizzo degli studi di settore è compatibile con i principi di neutralità e proporzionalità purché sia garantito il diritto di difesa del contribuente e la possibilità di contestare le risultanze induttive.

Massime di principio

• Per avvisi di accertamento basati sugli studi di settore notificati dopo il 10/01/2007 il requisito delle "gravi incongruenze" rimane necessario e va verificato caso per caso.
• Non esiste una soglia percentuale fissa e assoluta per definire la "grave incongruenza": la valutazione è collegata al contesto economico, alla storia dell'impresa, al periodo di riferimento e alle caratteristiche del settore; tuttavia gli scostamenti indicati dal D.P.R. n. 570/1996 (es. 10%) possono essere presi come parametro orientativo.
• La motivazione dell'avviso di accertamento non può limitarsi al mero rilievo dello scostamento percentuale: deve essere autosufficiente e spiegare perché le risultanze dello studio si applicano concretamente al contribuente, illustrando le ragioni per cui sono state disattese le contestazioni emerse nel contraddittorio.
• L'Ufficio ha l'onere di motivare l'applicazione in concreto dello standard prescelto; ciò non impone all'Amministrazione di svolgere indagini probatorie infinite, ma richiede che l'atto espliciti gli elementi a sostegno della rettifica e risponda agli argomenti significativi del contribuente.
• Elementi relativi a diverse annualità non sono automaticamente vincolanti: il giudicato su un'altra annualità vale solo per fatti stabili o tendenzialmente permanenti, non per elementi variabili nel tempo.
• In caso di motivazione insufficiente o di mancato esame di fatti rilevanti emergenti dall'avviso, il provvedimento può essere annullato e la controversia rimessa per nuovo esame.