Sentenza del 18/02/2022 n. 254 - Comm. Trib. Reg. per il Piemonte

Esito

La controversia

La società impugnava l'avviso di accertamento che aveva recuperato a tassazione le quote di ammortamento relative a un software e a un know-how acquistati nel 2013, sostenendo che non fosse corretta l'interpretazione dell'Ufficio (basata sul principio contabile OIC 24 e sull'art. 109 TUIR) secondo cui l'ammortamento sarebbe stato deducibile solo al verificarsi di contratti di licenza/entrate. La contribuente deduceva vizi di motivazione, difetto di presupposti, e contestava sanzioni e sottoscrizione dell'atto; dimostrava inoltre che i beni immateriali erano disponibili per l'uso fin dal 2013 (es. registrazione SIAE, attività di promozione commerciale). L'Agenzia sosteneva l'applicabilità dell'art. 109 TUIR e richiamava l'OIC 24 nella versione vigente nel 2013.

La decisione

Il Collegio ha respinto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e confermato la sentenza di primo grado favorevole alla contribuente. La Corte ha ritenuto che l'art. 103 TUIR, che disciplina l'ammortamento delle immobilizzazioni immateriali, indica solo la misura dell'ammortamento e non impone una correlazione con l'esercizio di entrata in funzione del bene; non sussiste dunque un vuoto normativo che richieda l'applicazione dell'art. 109 TUIR. Il principio contabile OIC 24 è riconosciuto come principio civilistico non vincolante in sede fiscale; tuttavia, anche se fosse stato applicabile, la società aveva provato che il software era disponibile e pronto per l'uso nel 2013, soddisfacendo il requisito per l'ammortamento. Spese del grado di appello a carico dell'Agenzia liquidate in euro 3.000,00.

Norme richiamate

• OIC 24 (principio contabile nazionale)

  L'ammortamento decorre dal momento in cui l'immobilizzazione è disponibile per l'utilizzo o comunque comincia a produrre benefici economici per l'impresa

  Il Collegio rileva che l'OIC 24 è un principio contabile civilistico non normativa tributaria; pertanto non è vincolante in sede fiscale, ma la sua previsione (in particolare il requisito della disponibilità per l'uso) è coerente con l'interpretazione che ammette l'ammortamento quando il bene è pronto per l'utilizzo.

• art. 103 TUIR

  Disciplinando l'ammortamento delle immobilizzazioni immateriali indicandone la misura, l'art. 103 non impone una correlazione temporale tra ricavi e quote di ammortamento né stabilisce che l'ammortamento inizi solo all'entrata in funzione legata a ricavi.

• art. 102 TUIR

  L'art. 102, relativo ai beni materiali, contiene la previsione dell'esercizio di entrata in funzione quale criterio per l'avvio dell'ammortamento; la Corte distingue questa disciplina da quella delle immobilizzazioni immateriali (art. 103).

• art. 109 TUIR

  Norma residuale invocata dall'Ufficio per colmare un presunto silenzio della legge: la Corte ha ritenuto che non sussista un vuoto normativo per le immobilizzazioni immateriali e che l'art. 109 non fosse applicabile per sovrapporre regole ulteriori all'art. 103.

• L. n. 116/2014 (ruolo dell'Organismo Italiano di Contabilità)

  La legge attribuisce all'OIC il compito di emanare principi contabili per la redazione dei bilanci civilistici; ciò rafforza la tesi che gli OIC hanno natura civilistica e non costituiscono norme tributarie vincolanti.

• art. 23 Cost.

  Riferimento al principio di legalità tributaria: la Corte sottolinea che l'estensione di principi contabili civilistici all'ambito fiscale potrebbe contrastare con il principio secondo cui la tassazione deve trovare base in norme di legge.

• art. 2423-bis cod. civ.

  Riferimento richiamato dall'Ufficio (e alla base di argomentazioni sulla correlazione costi/ricavi): la norma codicistica in materia di redazione del bilancio è civilistica e non sostituisce le disposizioni tributarie specifiche.

Massime di principio

• Per le immobilizzazioni immateriali (es. software) ai fini fiscali l'ammortamento non richiede necessariamente la produzione di ricavi: l'art. 103 TUIR non impone che l'ammortamento inizi solo al momento in cui il bene realizza ricavi.
• I principi contabili nazionali (OIC) sono strumenti civilistici per la redazione del bilancio e non sono automaticamente vincolanti in sede tributaria; possono però essere utili e persuasivi per dimostrare fatti (es. disponibilità del bene).
• L'elemento decisivo per iniziare l'ammortamento è la disponibilità e la prontezza all'uso del bene immateriale: prove documentali (registrazioni, attività di promozione, incontri commerciali, deposito diritti) supportano l'inizio dell'ammortamento anche in assenza di ricavi immediati.
• L'art. 109 TUIR ha natura residuale e va applicato solo se manca una disciplina specifica; non può essere usato per modificare la scelta normativa del legislatore quando quest'ultima è chiara (es. diversa disciplina tra beni materiali e immateriali).
• In casi simili è importante documentare tempestivamente la disponibilità del bene (e.g. registrazioni, contratti, attività promozionali) per difendere l'avvio dell'ammortamento in sede fiscale.