Cassazione Civile, Ordinanza n. 05419/2026 del 11/03/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Amministrazione finanziaria, per l'anno d'imposta 2008, contestava a una società incorporante di avere indebitamente riportato in deduzione perdite fiscali pregresse maturate da due società incorporate per fusione. La contribuente sosteneva che l'operazione di fusione non fosse elusiva e che non fosse stata realizzata per trasferire alla incorporante mere "bare fiscali". In appello la CTR aveva confermato il recupero a tassazione ritenendo che, ai sensi dell'art. 172, comma 7, t.u.i.r., il riporto delle perdite fosse subordinato a specifici requisiti di vitalità della società che le aveva generate e che, nel caso concreto, la società incorporante/newco avrebbe dovuto attivare l'interpello disapplicativo ex art. 37-bis, comma 8, d.P.R. 600/1973 per dimostrare la valenza economica dell'operazione. Con il primo motivo di ricorso la società denunciava violazione e falsa applicazione dell'art. 37-bis, comma 8, d.P.R. 600/1973, sostenendo che la CTR avesse erroneamente ritenuto necessario l'interpello disapplicativo come unico mezzo per provare l'assenza di finalità elusive. Con il secondo motivo denunciava violazione del giudicato interno e omessa pronuncia, assumendo che sulla non elusività dell'operazione si fosse formato giudicato interno per effetto della decisione di primo grado non specificamente censurata sul punto.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo e respinto il secondo. Ha ritenuto corretta l'applicazione del principio per cui l'interpello disapplicativo non è un onere obbligatorio e non costituisce condizione di procedibilità della difesa del contribuente: la non elusività e l'impossibilità concreta di effetti elusivi possono essere fatte valere direttamente in giudizio, con dovere del giudice di esaminarle. Ha quindi cassato la sentenza impugnata nei limiti del motivo accolto e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata di Salerno, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. Il motivo sul giudicato interno è stato escluso perché la CTR aveva deciso sulla base di una ratio autonoma, fondata sull'omessa proposizione dell'interpello disapplicativo, non incompatibile con la valutazione teorica svolta dal primo giudice.

Norme richiamate

• art. 172, comma 7, d.P.R. n. 917 del 1986

  Le perdite delle società che partecipano alla fusione ... possono essere portate in diminuzione ... sempre che ... risulti un ammontare di ricavi e proventi ... e un ammontare delle spese per prestazioni di lavoro subordinato ... superiore al 40 per cento ...

  La disposizione speciale sul riporto delle perdite in caso di fusione subordina la deducibilità al superamento del c.d. test di vitalità e a un limite quantitativo riferito al patrimonio netto; la Corte la considera operante in coordinamento con la disciplina antielusiva generale.

• art. 37-bis, comma 8, d.P.R. n. 600 del 1973

  interpello disapplicativo

  L'interpello disapplicativo non è un onere necessariamente preclusivo della tutela giudiziale: il contribuente può far valere direttamente in giudizio l'illegittimità del mancato riconoscimento della posizione soggettiva, senza incorrere in decadenza. La norma ha funzione complementare rispetto alla disciplina specifica antielusiva.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Norma processuale richiamata per denunciare in cassazione violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Norma processuale richiamata per denunciare nullità della sentenza per omessa pronuncia e violazione del giudicato interno.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Norma che ha consentito la trattazione camerale del ricorso.

• art. 2501-quater c.c.

  Richiamato dall'art. 172, comma 7, t.u.i.r. per la determinazione del patrimonio netto rilevante.

• art. 2425 c.c.

  Richiamato dall'art. 172, comma 7, t.u.i.r. per individuare le voci di ricavi, proventi e spese del conto economico utili al test di vitalità.

Massime di principio

• In tema di riporto delle perdite fiscali nelle operazioni di fusione, la disciplina speciale dell'art. 172, comma 7, t.u.i.r. va letta in coordinamento con la norma antielusiva generale, che può operare come clausola di chiusura sia quando il requisito speciale manchi sia quando, pur essendo integrati i requisiti formali, emergano elementi complessivi di abuso della forma giuridica.
• L'interpello disapplicativo non costituisce un rimedio obbligatorio a pena di decadenza per il contribuente che intenda contestare il mancato riconoscimento di una posizione fiscalmente rilevante: la relativa questione può essere proposta direttamente in sede contenziosa e il giudice deve esaminarla nel merito.
• La pronuncia del giudice di merito che si fondi su una ratio autonoma e assorbente esclude la configurabilità del vizio di omessa pronuncia rispetto a questioni che risultano superate dalla decisione adottata.
• Nel controllo sulla deducibilità delle perdite in fusione, il giudice deve verificare non solo i requisiti letterali del test di vitalità e dei limiti patrimoniali, ma anche l'effettiva funzione economica dell'operazione e l'eventuale presenza di condotte atipiche preordinate all'aggiramento della disciplina fiscale.

Come è indicizzato