Cassazione Civile, Sentenza n. 21302/2022 del 05/07/2022

Esito

La controversia

Rimborso parziale dell'imposta sostitutiva trattenuta sui dividendi deliberati da Telecom Italia S.p.A. nel 2009 (ritenuta al 27%) contestata come eccedente rispetto alla misura prevista per soggetti UE (art.27, co.3-ter, d.P.R. n.600/1973). La controversia verteva in particolare sull'onere probatorio circa l'effettivo incasso dei dividendi da parte della percepiente (documenti citati: estratto conto, credit advice, modello C.U.P.E., master custody agreement tra LBIE e Olivetti International e dichiarazione dell'administrator di LBIE) e sulla qualifica del soggetto custode (The Bank of New York Mellon nominato global custodian di LBIE) nonché sulla efficacia del contratto di custodia a seguito della fusione per incorporazione (Olivetti International in TIF). La CTR aveva negato il rimborso per insufficiente prova dell'effettivo incasso e per questioni relative all'applicabilità di norme convenzionali e di prassi amministrativa.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso (vizio motivazionale: motivazione meramente apparente e insufficiente) ritenendo che la sentenza della C.T.R. fosse affetta da carenza di motivazione e da argomentazioni inidonee a far conoscere il ragionamento del giudice (confusione sui documenti probatori e su richiami normativi non pertinenti). Per tale motivo la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale dell'Abruzzo, sezione staccata di Pescara, in diversa composizione, per un nuovo esame; la Corte ha inoltre disposto la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 27, comma 3-ter, d.P.R. n.600/1973

  Norma domestica che limita la ritenuta sui dividendi corrisposti a società UE a misura non superiore a quella applicata a società italiane (principio di equiparazione recepente il principio comunitario). Nel caso la ricorrente aveva chiesto il rimborso sulla base di tale disposizione.

• art. 165 d.P.R. n.917/1986 (T.u.i.r.)

  Disciplina del credito per imposte pagate all'estero: riconosce il diritto allo scomputo se sussistono i requisiti di similitudine e definitività dell'imposizione estera. La CTR aveva richiamato questa norma come criterio di ammissibilità del credito.

• art. 3 d.P.R. n.917/1986 (T.u.i.r.)

  Citato dalla ricorrente in relazione alla disciplina generale del reddito di fonte estera e alla sua qualificazione; contestata dall'ufficio e discussa nella vicenda come norma collegata al riconoscimento del credito.

• art. 10 Convenzione Italia - Lussemburgo (richiamato dalla CTR)

  La CTR aveva fatto riferimenti alla convenzione (art.10) ma la Corte di Cassazione ha osservato che la CTR non ha indicato correttamente il corpo normativo né la lett. b) evocata, e che il richiamo risultava non pertinente alla questione centrale (la prova del pagamento/assoggettamento in Lussemburgo).

• art. 27-bis d.P.R. n.600/1973 (Direttiva madre-figlia)

  Rinvio alla disciplina che consente taluni benefici (regime madre-figlia) e ai requisiti soggettivi/oggettivi per l'applicazione delle agevolazioni; la CTR ha fatto menzione della disciplina e della prassi amministrativa correlata, ma la Cassazione ha criticato la mancanza di collegamento concreto con i fatti.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 32/E del 08/07/2011

  Prassi amministrativa che chiarisce le condizioni per il rimborso e l'interpretazione del concetto di assoggettabilità a imposta nei Paesi UE; la CTR aveva richiamato la Circolare, ma la Cassazione ha evidenziato carenze argomentative nella applicazione al caso concreto.

• art. 360 c.p.c. (motivi di cassazione)

  Norma procedurale riguardante i motivi di impugnazione dinanzi alla Corte di Cassazione (vizi di motivazione, violazione di norme, omessa valutazione di fatti decisivi). Il ricorso ha invocato, tra gli altri, l'art.360 comma 1 n.4 e n.5 per nullità della motivazione e omessa valutazione di fatto decisivo.

• artt. 1 e 36 d.lgs. 31 dicembre 1992 n.546

  Norme processuali tributarie richiamate in relazione all'obbligo motivazionale dei provvedimenti giurisdizionali e alla regolarità del giudizio; invocate per censurare la motivazione della CTR.

• artt. 112, 115, 116 cod. proc. civ. e disposizioni att. cod. proc. civ.

  Principi processuali relativi all'istruzione probatoria, onere della prova e limiti della decisione del giudice. La ricorrente aveva lamentato violazioni di tali norme per la valutazione delle prove da parte della CTR.

• Cass. S.U. n. 22232/2016 (giurisprudenza richiamata)

  Principio giurisprudenziale secondo cui la motivazione è apparentemente corretta se non consente di percepire il fondamento della decisione; utilizzato dalla Corte per affermare la nullità della sentenza impugnata per motivazione insufficiente.

Massime di principio

• In controversie su rimborsi di ritenute su dividendi la prova dell'effettivo incasso è cruciale: documenti tipicamente rilevanti sono credit advice, modello C.U.P.E., estratto conto corredato da spiegazioni, dichiarazioni del custodian, bilanci che evidenziano l'incasso e atti che dimostrino la posizione contrattuale di custodia.
• Il carico della prova grava sul richiedente il rimborso: il contribuente deve allegare documentazione idonea e specifica a dimostrare sia la titolarità del credito sia l'avvenuto incasso e la titolarità del soggetto che ha percepito i dividendi.
• In caso di cambi societari (fusioni, incorporazioni) è necessario produrre documentazione ufficiale (estratti camerali/registro imprese, norme locali sulla successione, atti di fusione) che dimostri la continuità degli obblighi e dei rapporti contrattuali trasferiti alla società incorporante.
• La Corte richiede chiarezza motivazionale: una decisione di merito che non spieghi il concreto svolgimento dell'istruttoria o le ragioni per ritenere insufficiente la prova è soggetta a cassazione per motivazione apparente; i giudici devono esplicitare perché ciascun documento è ritenuto idoneo o meno.
• Occorre distinguere tra regime convenzionale (trattati bilaterali) e disciplina interna di applicazione delle aliquote ridotte o di rimborso: il contribuente deve specificare quale norma invoca e dimostrare i presupposti applicativi (es. assoggettamento a imposta nel Paese estero o requisiti per direttive/madre-figlia).
• La prassi amministrativa (es. Circolare 32/E/2011) può chiarire i requisiti applicativi ma non sostituisce la necessità di prova fattuale; in fase giudiziaria va dimostrato il collegamento tra la prassi, la norma invocata e i fatti concreti.
• Se mancano documenti tipici (credit advice, C.U.P.E.) è utile comunque fornire documenti sostitutivi robusti (dichiarazioni ufficiali del custodian, bilanci certificati, sentenze o atti giudiziari che accertino l'incasso) e spiegazioni sulle ragioni dell'assenza dei documenti standard.
• In situazioni simili valutare anche l'uso del ricorso per cassazione per vizio di motivazione qualora la decisione di merito non espliciti le ragioni probatorie: la Corte di legittimità è severa sulla completezza e sulla chiarezza della motivazione dei giudici di merito.