Sentenza del 18/11/2016 n. 23499 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società acquirente aveva chiesto il rimborso di 319.664 euro versati a titolo di imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale, sostenendo che, poiché il fabbricato acquistato era ancora in corso di costruzione, la cessione fosse soggetta a IVA e, per il principio di alternatività, alle imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura fissa. La CTR aveva invece ritenuto il fabbricato strumentale all'attività d'impresa e quindi esente da IVA, con applicazione proporzionale delle imposte ipocatastali. La controversia riguardava dunque il regime IVA applicabile alla cessione di un fabbricato non ultimato e la conseguente misura delle imposte ipotecaria e catastale.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso della società, cassato la sentenza della CTR e rinviato la causa ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale dell'Emilia-Romagna. Il giudice del rinvio dovrà verificare se, al momento della cessione, il bene fosse ancora inserito nel circuito produttivo oppure fosse già pervenuto al consumatore finale. Se il bene era ancora nel circuito produttivo, la cessione di fabbricato non ultimato doveva essere assoggettata a IVA; se invece era destinato al consumatore finale, poteva operare l'esenzione IVA con applicazione dell'imposta di registro e delle imposte ipocatastali in misura proporzionale. La Corte non ha quindi definito definitivamente l'importo da rimborsare, ma ha stabilito il criterio giuridico da applicare.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, comma 1, n. 8-ter

  Prevede l'esenzione IVA per le cessioni di fabbricati strumentali, salvo le ipotesi espressamente escluse.

  La norma riguarda i fabbricati strumentali già qualificabili come tali. La cessione di un fabbricato non ultimato, quando il bene resta nel circuito produttivo, non rientra automaticamente nell'esenzione e deve essere assoggettata a IVA.

• D.Lgs. n. 347 del 1990, artt. 1, 10 e 17

  La misura delle imposte ipotecaria e catastale dipende dal regime fiscale della cessione: in presenza di cessione soggetta a IVA operano, secondo il principio di alternatività, le imposte in misura fissa; in caso di cessione esente da IVA può applicarsi la misura proporzionale prevista dalla tariffa.

• D.Lgs. n. 347 del 1990, art. 1-bis della Tariffa

  La disposizione è stata richiamata dalla CTR per giustificare l'applicazione proporzionale delle imposte ipotecaria e catastale alle cessioni di fabbricati strumentali esenti da IVA. La sua applicazione presuppone però la corretta qualificazione della cessione come esente.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, nn. 8-bis e 8-ter

  Secondo l'interpretazione richiamata dalla Corte, le disposizioni non disciplinano specificamente i fabbricati non ultimati. La cessione di un fabbricato non ultimato effettuata da un soggetto passivo IVA prima dell'ultimazione è normalmente soggetta a IVA quando il bene resta nel circuito produttivo; l'esenzione può operare quando il bene è trasferito al consumatore finale.

• Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 12/E del 1 marzo 2007

  La cessione di un fabbricato effettuata anteriormente alla data di ultimazione è esclusa dall'ambito dei nn. 8-bis e 8-ter dell'art. 10 del D.P.R. n. 633 del 1972, trattandosi di un bene ancora nel circuito produttivo, e deve essere assoggettata a IVA.

  La circolare considera il fabbricato non ultimato ancora appartenente al ciclo produttivo, con conseguente applicazione dell'IVA, salvo il caso in cui la cessione avvenga al consumatore finale che provveda all'ultimazione dei lavori.

Massime di principio

• Per stabilire il regime fiscale della vendita di un fabbricato non ultimato non è sufficiente considerare soltanto la sua natura strumentale o lo stato materiale dell'immobile: occorre verificare se, con la cessione, il bene sia rimasto nel circuito produttivo o sia passato al consumatore finale.
• La cessione di un fabbricato ancora in costruzione effettuata nell'ambito del ciclo produttivo tende a essere soggetta a IVA, anche se il bene è destinato a diventare strumentale all'attività dell'acquirente.
• Quando la cessione è soggetta a IVA, per il principio di alternatività, le imposte di registro, ipotecaria e catastale possono essere dovute in misura fissa secondo la disciplina applicabile.
• Se invece il fabbricato non ultimato è trasferito al consumatore finale, che ne completa la costruzione, può applicarsi il regime di esenzione IVA con conseguente imposizione indiretta proporzionale.
• In caso di errore nella liquidazione delle imposte, la qualificazione della cessione deve essere valutata con riferimento alla situazione esistente al momento dell'atto e alla concreta destinazione del bene, non soltanto al suo successivo utilizzo.