Sentenza del 21/07/2020 n. 158 - Corte Costituzionale

Esito

La controversia

La questione verteva sulla legittimità costituzionale dell'art. 20 del DPR 26 aprile 1986, n. 131, così come modificato (interventi legislativi 2017 e 2018), nella parte in cui impone che, per l'applicazione dell'imposta di registro, si prendano in considerazione unicamente gli elementi desumibili dall'atto presentato alla registrazione, "prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati". Il rimettente sosteneva che tale limitazione impedirebbe di valorizzare la "sostanza" economica e il collegamento negoziale tra atti, con conseguente lesione del principio di capacità contributiva (art. 53 Cost.) e del principio di uguaglianza (art. 3 Cost.), e avrebbe portato all'irragionevole disparità di imposizione rispetto a operazioni uguali nella sostanza ma formalizzate con atti collegati.

La decisione

La Corte costituzionale ha dichiarato non fondate le questioni di legittimità. Ha ritenuto che la formulazione normativa, letta nel contesto e con i lavori preparatori, esprime la legittima scelta del legislatore di riaffermare la natura dell'imposta di registro come "imposta d'atto", limitando l'esame ai soli effetti giuridici desumibili dall'atto presentato alla registrazione salvo quanto espressamente previsto dal testo unico. La Corte ha inoltre osservato che i potenziali casi di sottrazione di base imponibile possono essere affrontati dagli strumenti antiabuso (art. 10‑bis legge n. 212/2000 e richiamo nell'art. 53‑bis del DPR n. 131/1986) e che la scelta del legislatore rientra nella sua discrezionalità coerente con i principi costituzionali.

Norme richiamate

• DPR 26 aprile 1986, n. 131 - art. 20

  art. 20, comma 1, nella versione risultante dalle modifiche operate dall'art. 1, comma 87, lett. a) della legge n. 205/2017 e dall'art. 1, comma 1084, della legge n. 145/2018

  La norma dispone che l'imposta di registro si applica secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione prendendo in considerazione unicamente gli elementi desumibili dall'atto stesso, escludendo elementi extratestuali e atti collegati salvo quanto previsto dagli articoli successivi; la Corte l'ha ritenuta costituzionalmente legittima quale scelta del legislatore di confermare la natura di "imposta d'atto".

• Legge 27 dicembre 2017, n. 205 - art. 1, comma 87, lett. a)

  art. 1, comma 87, lettera a)

  Ha introdotto la formulazione più restrittiva dell'art. 20, specificando la esclusione degli elementi extratestuali e degli atti collegati nella qualificazione ai fini di registro.

• Legge 30 dicembre 2018, n. 145 - art. 1, comma 1084

  Ha dichiarato che la disposizione del 2017 costituisce interpretazione autentica dell'art. 20, attribuendole efficacia retroattiva; la Corte ha valutato comunque la compatibilità costituzionale della formulazione risultante.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 - art. 10‑bis

  Disciplina la clausola generale antiabuso (abuso del diritto/elusione) e, secondo la Corte, resta lo strumento idoneo a contrastare operazioni prive di sostanza economica; la novella art. 20 non sostituisce né elimina le garanzie procedurali connesse all'accertamento antielusivo.

• Costituzione della Repubblica Italiana - artt. 3 e 53

  Parametri di costituzionalità invocati: uguaglianza e capacità contributiva. La Corte ha ritenuto che la scelta legislativa di definire il presupposto impositivo nei soli effetti giuridici desumibili dall'atto non contrasti con tali principi.

Massime di principio

• L'art. 20 del DPR n.131/1986, nella versione risultante dalle modifiche 2017‑2018, è costituzionalmente legittimo: il legislatore può individuare l'oggetto dell'imposta di registro nei soli effetti giuridici desumibili dall'atto documentale presentato per la registrazione.
• Nei casi simili va valutato prioritariamente ciò che è contenuto e desumibile dall'atto presentato; elementi "extratestuali" e atti collegati non sono considerati ai fini della qualificazione tributaria, salvo che il testo unico preveda espressamente il contrario.
• Per contrastare elusioni o operazioni prive di sostanza economica restano operativi gli strumenti antiabuso (art. 10‑bis legge n. 212/2000 e relative garanzie procedimentali), per i quali l'Amministrazione deve rispettare il contraddittorio e gli oneri probatori previsti.
• La scelta normativa di tassare l'atto isolato rientra nella discrezionalità del legislatore tributario e non costituisce, di per sé, violazione dei principi di capacità contributiva o di uguaglianza, purché il quadro normativo offra strumenti per reprimere abusi.
• Pratica consigliata: quando si struttura un'operazione complessa, assicurarsi che gli effetti giuridici rilevanti per la tassa di registro risultino chiaramente dal documento soggetto a registrazione oppure considerare espressamente il rischio di tassazione diversa; in caso di contestazione antielusiva, valutare la procedura del contraddittorio e la documentazione probatoria della causa economica.