Cassazione Civile, Sentenza n. 7235/2024 del 18/03/2024

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della C.T.R. Sardegna che aveva annullato l'avviso di accertamento dell'Agenzia delle Entrate relativo all'anno d'imposta 2005, con il quale erano stati ripresi a tassazione canoni di concessione demaniale per complessivi 1.126.337,13 euro. L'Agenzia sosteneva che i canoni costituissero redditi fondiari (o comunque reddituali rilevanti ai fini delle imposte dirette) e dovevano essere assoggettati a tassazione (Irpeg/Ires), mentre la resistente deduceva la natura di ente pubblico non economico dell'Autorità portuale e che la concessione dei beni demaniali rientrava in esercizio di pubblici poteri funzionali all'interesse pubblico, escludendo la tassabilità dei canoni ai fini delle imposte dirette e dell'IVA.

La decisione

Il ricorso dell'Agenzia delle Entrate è stato rigettato. La Corte ha confermato che le Autorità portuali (A.d.S.P.) sono enti pubblici non economici e che la concessione di beni demaniali costituisce esercizio di poteri pubblicistici funzionali al corretto funzionamento dell'area portuale; pertanto i canoni demaniali non risultano imponibili ai fini delle imposte dirette per l'annualità oggetto di causa (2005). La Corte ha inoltre ritenuto che la decisione della Commissione europea del 4.12.2020 e la successiva normativa nazionale (modifica dal 2022) non abbiano efficacia retroattiva tale da incidere sulla determinazione dell'imponibilità per il periodo controverso, sicché non è possibile recuperare a tassazione i canoni riferiti ad annualità anteriori all'entrata in vigore della norma che ha modificato il regime.

Norme richiamate

• legge 28 gennaio 1994, n. 84 (art. 6, comma 5 e art. 12)

  "[l]’Autorità di sistema portuale è ente pubblico non economico di rilevanza nazionale a ordinamento speciale ed è dotato di autonomia amministrativa, organizzativa, regolamentare, di bilancio e finanziaria"

  La Corte dà rilievo alla natura giuridica delle Autorità portuali come enti pubblici non economici e alla disciplina che assegna loro specifici poteri pubblicistici; questa qualificazione supporta l'esclusione della tassazione dei canoni quando l'ente agisce nell'esercizio delle sue funzioni istituzionali.

• legge 27 dicembre 2006, n. 296 (art. 1, comma 993)

  "Gli atti di concessione demaniale rilasciati dalle autorità portuali, in ragione della natura giuridica di enti pubblici non economici delle autorità medesime, restano assoggettati alla sola imposta proporzionale di registro ed i relativi canoni non costituiscono corrispettivi imponibili ai fini dell'imposta sul valore aggiunto."

  Norma che ha escluso l'assoggettamento dei canoni demaniali all'IVA in ragione della natura pubblica non economica delle Autorità; la Corte la considera elemento confermativo della prevalenza della natura pubblicistica delle A.d.S.P. ai fini fiscali per i periodi anteriori al cambiamento normativo successivo.

• d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (T.u.i.r.) - artt. 72, 73, 74 e 143

  "1. Il reddito complessivo degli enti non commerciali di cui alla lettera c) del comma 1 dell'articolo 73 è formato dai redditi fondiari, di capitale, di impresa e diversi, ovunque prodotti e quale ne sia la destinazione, ad esclusione di quelli esenti dall'imposta e di quelli soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o ad imposta sostitutiva."

  Il TUIR disciplina la formazione del reddito complessivo per gli enti non commerciali; la Corte ha ritenuto che, per le Autorità portuali agendo come pubbliche autorità nell'esercizio delle loro funzioni istituzionali, i canoni non debbano essere ricondotti automaticamente alle categorie imponibili (redditi fondiari) salvo prova di concreta attività economica privata svolta al di fuori degli scopi istituzionali.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601 (art. 5)

  "I redditi dei terreni e dei fabbricati appartenenti allo Stato, alle Regioni, alle Province, ai Comuni e ai relativi consorzi, destinati ad usi o servizi di pubblico interesse, sono esenti dall'imposta sul reddito delle persone giuridiche o dalla imposta locale sui redditi."

  Richiamata dall'Agenzia per sostenere l'imponibilità qualora i beni non fossero destinati a pubblici usi; la Corte tuttavia sottolinea che la qualificazione e la destinazione pubblicistica delle attività svolte dalle Autorità portuali impedisce di ricondurre automaticamente i canoni a redditi imponibili per il periodo controverso.

• Decisione Commissione Europea C(2020) 8498 final (4 dicembre 2020) e sentenza Tribunale UE T-166/21 (20 dicembre 2023)

  La Commissione ha ritenuto che l'esenzione dall'IRES costituisca aiuto di Stato incompatibile e ha chiesto la soppressione del regime per il futuro; il Tribunale UE ha in gran parte confermato la valutazione (riconoscendo natura commerciale di canoni e tasse portuali). Tuttavia la Corte italiana osserva che la decisione europea riguarda la soppressione per il futuro e, in quanto aiuto "esistente", non comporta il recupero retroattivo per i periodi anteriori; pertanto non cambia la valutazione delle annualità oggetto del giudizio.

Massime di principio

• La qualificazione soggettiva dell'ente (ente pubblico non economico) e la natura pubblicistica dell'attività svolta sono centrali: se l'ente agisce come autorità pubblica nell'esercizio dei poteri istituzionali, i canoni concessori possono essere esclusi dal reddito imponibile.
• Per ritenere imponibili i canoni concessori l'amministrazione finanziaria deve dimostrare che l'ente ha svolto, concretamente e al di fuori delle sue funzioni istituzionali, attività di impresa o economiche assimilabili a quelle di un operatore privato.
• La normativa e la giurisprudenza comunitaria (Commissione UE e Tribunale UE) possono imporre cambiamenti di regime (ad es. soppressione dell'esenzione), ma tali modifiche, specialmente se riguardano 'aiuti esistenti', non operano retroattivamente: le annualità anteriori alla modifica normativa/decisione mantengono la disciplina vigente all'epoca.
• Distinguere sempre tra profili IVA e imposte sui redditi: l'esclusione dall'IVA dei corrispettivi per concessioni demaniali (ex art.1, comma 993 legge 296/2006) non determina automaticamente l'imponibilità ai fini delle imposte dirette per periodi anteriori a eventuali modifiche legislative.
• In contenziosi su periodi antecedenti a interventi normativi di adeguamento a decisioni UE, è fondamentale verificare la data di efficacia della norma nazionale e dell'eventuale decisione comunitaria per valutare l'applicabilità retroattiva o meno.
• Nei casi analoghi, il rischio processuale per l'amministrazione finanziaria è elevato se la linea difensiva si basa su interpretazioni restrittive delle norme nazionali senza prova della concreta natura commerciale dell'attività svolta dall'ente.
• Quando si valuti la rilevanza di precedenti o giudicati esterni su annualità diverse, considerare che il giudicato vincola limitatamente agli elementi di fatto e di diritto di efficacia pluriennale; gli altri periodi d'imposta mantengono autonomia probatoria.