Sentenza del 19/12/2023 n. 35502 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

BENTEN Srl ha impugnato il silenzio-rifiuto e poi il diniego parziale della richiesta di rimborso di una eccedenza IVA originaria (periodo 2005, dichiarata 2006) pari a Euro 21.240.776,00 (diniego parziale su Euro 10.984.615,56). L'Ufficio aveva ridotto il credito in forza di quattro note di rettifica emesse dall'originario creditore (Omissis S.p.A.) che aveva rinunciato a parte del credito in sede concorsuale. Il contribuente ha contestato la legittimità delle note di credito (rinuncia unilaterale non sarebbe causa per rettifica fiscale) e ha invocato la cristallizzazione del credito risultante dalla dichiarazione IVA, nonché ha censurato l'onere probatorio.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che: (i) l'Amministrazione può contestare la fondatezza di un credito esposto in dichiarazione anche oltre i termini dell'accertamento (giurisprudenza a Sezioni Unite confermata); (ii) la rinuncia unilaterale del creditore in procedura concorsuale costituisce presupposto idoneo alla emissione di nota di rettifica ai fini IVA; (iii) la rettifica deve essere registrata dal cessionario/curatore e comporta la riduzione della detrazione richiesta a rimborso; (iv) il contribuente/cessionario aveva l'onere di fornire la prova dell'esistenza e dell'ammontare dell'eccedenza e non ha assolto tale onere. Il ricorso è stato quindi respinto e BENTEN Srl condannata alle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  art. 26, comma 2; art. 57; art. 54; art. 56; art. 30, comma 3

  Art. 26 (nota di variazione): non è limitativo l'elenco di casi in cui è ammessa la rettifica; la rinuncia al credito in procedura concorsuale rientra tra i "casi simili" che giustificano l'emissione della nota di rettifica e impongono al cessionario la registrazione che riduce la detrazione. Art. 57 (decadenza): non impedisce all'Amministrazione di contestare la fondatezza del credito esposto in dichiarazione anche se sono scaduti i termini per l'accertamento dei maggiori debiti di imposta.

• Direttiva 2006/112/CE

  art. 90; art. 184; art. 185

  La disciplina UE sulla riduzione della base imponibile e sulla rettifica delle detrazioni deve essere letta in senso estensivo: mutamenti successivi degli elementi che hanno determinato la base imponibile (es. mancato pagamento, annullamento, riduzione) autorizzano la rettifica e richiedono l'adattamento della detrazione a valle; la rinuncia del creditore può costituire tale mutamento economico.

• Legge 27 settembre 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)

  art. 6, commi 2 e 5; art. 8, comma 5

  Le norme sul termine di conservazione e sul diritto del contribuente non estendono la decadenza dell'Amministrazione in modo da precludere la contestazione della fondatezza del credito rimesso a rimborso; l'obbligo di conservazione dei documenti opera nei limiti e rapporti con eventuali accertamenti in corso.

• Codice Civile

  art. 2220; art. 1442; art. 1243; art. 2758

  Art. 2220 (termine di conservazione): l'onere di conservare documentazione non esime il contribuente dall'onere di provare il credito; se il diritto si basa su documenti ultradecennali il titolare deve conservarli. Art. 1442 e 1243 (riferiti nel ricorso): non ostano al principio secondo cui la decadenza dell'accertamento non preclude la contestazione del credito rimesso a rimborso. Art. 2758: la funzione del privilegio speciale sul patrimonio del debitore non neutralizza gli effetti di una rinuncia espressa al credito.

• Giurisprudenza della Corte di Giustizia (Corte UE)

  sentenze citate: E. C-335/19; Di Maura C-246/17; altri precedenti (es. Boehringer C-717/19, Hauptzollamt Hamburg C-553/21)

  La Corte UE ha affermato che la rettifica e la riduzione della base imponibile hanno finalità di neutralità e devono essere interpretate in modo da permettere rettifiche anche per fenomeni economici non tassativamente previsti; la possibilità per l'Amministrazione di richiedere rettifica e verifiche non è in contrasto con principi UE purché non imponga oneri irragionevoli al contribuente.

Massime di principio

• La rinuncia espressa di un creditore nell'ambito di una procedura concorsuale costituisce presupposto idoneo per l'emissione di note di rettifica IVA da parte dell'emittente e obbliga il cessionario/curatore a registrare la variazione, con conseguente perdita (totale o parziale) della detrazione corrispondente.
• L'Amministrazione finanziaria può contestare la fondatezza di crediti chiesti a rimborso anche oltre i termini ordinari per l'accertamento delle imposte a debito; i termini di decadenza dell'accertamento non determinano la "cristallizzazione" automatica del credito vantato dal contribuente.
• Il contribuente (o il suo cessionario/curatore) che domanda un rimborso IVA ha l'onere della prova sull'esistenza e sull'ammontare del credito: se il diritto si fonda su documentazione anteriore ai termini ordinari di conservazione, il soggetto che invoca il credito deve aver conservato la documentazione necessaria per provarlo, anche oltre i termini ordinari.
• La funzione della nota di rettifica è economicamente finalizzata a preservare la neutralità dell'IVA (binomio rivalsa-detrazione): eventi che incidono sulla recuperabilità del credito di rivalsa (risoluzione, annullamento, rinuncia, inesigibilità) giustificano la rettifica e la riduzione della detrazione a valle.
• L'emissione della nota di rettifica non deve necessariamente attendere l'esito definitivo del piano di riparto della procedura concorsuale: la rinuncia formale del creditore produce effetti immediati sulla possibilità di soddisfacimento del credito e quindi sulla detrazione.