Sentenza del 19/12/2023 n. 859 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Abruzzo

Esito

La controversia

Impugnazione dell'annullamento parziale dell'avviso di accertamento relativo al periodo d'imposta 2015. L'Amministrazione contestava (i) l'indeducibilità degli interessi passivi per € 1.563.604 corrisposti da T. a seguito di un finanziamento "ascendente" ricevuto dalla controllata L. (società irlandese), sostenendo che si trattava di un'operazione elusiva mascherante il rimborso del capitale sociale; (ii) l'indeducibilità dell'utilizzo di accantonamenti a fondo rischi per sopravvenienze passive, ritenuti dall'A.F. riferibili a imposte e sanzioni.

La decisione

Il giudice d'appello ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate, confermando la decisione di primo grado favorevole a T. s.p.a. Con riferimento agli interessi passivi, è stato ritenuto che il finanziamento ascendente fosse sorretto da valide ragioni economiche (gestione finanziaria infragruppo, costo inferiore rispetto al credito bancario), conforme alle logiche di mercato e non dimostrato dall'Amministrazione lo scopo elusivo richiesto dall'art. 10-bis L. n. 212/2000; gli eventi successivi (dismissioni e riduzione del capitale nel 2015) non provano il fine abusivo al momento dell'erogazione (2013). Quanto alla sopravvenienza/passività, il pagamento a C. è stato qualificato come indennizzo contrattuale derivante da clausola di garanzia nella cessione di partecipazioni e non come pagamento di imposte dovute da T. all'Erario; pertanto la deduzione operata dalla cedente è stata ritenuta legittima. L'appellante è condannata alle spese del giudizio.

Norme richiamate

• Art. 53 Costituzione

  Principio di capacità contributiva e progressività alla base della disciplina anti-abuso: fondamento costituzionale per la disciplina dell'abuso del diritto tributario.

• Art. 10-bis, L. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  La norma anti-abuso richiede che l'Amministrazione dimostri che l'operazione è una costruzione di puro artificio posta in essere con fine elusivo; la prova deve concentrarsi su manipolazione funzionale degli strumenti giuridici e mancata conformità alla logica di mercato.

• Cassazione, sent. n. 27158/2021

  Principio richiamato: l'abuso del diritto ricorre quando operazioni prive di sostanza economica e realizzate con artifici negoziali perseguono l'elusione fiscale; la valutazione deve considerare le ragioni economiche oggettive e la normale prassi di mercato.

• Art. 107, comma 4, TUIR

  Norma richiamata dall'A.F. in tema di deducibilità degli accantonamenti; il giudice ha ritenuto tuttavia che l'elemento centrale fosse la natura contrattuale dell'obbligazione di indennizzo, diversificandola da un debito d'imposta.

• Art. 88, comma 3, lett. a) DPR 917/1986 (TUIR)

  art. 88, c.3, lett. a) DPR 917/1986

  La Corte ha richiamato che le indennità ricevute a titolo di risarcimento o assicurative costituiscono sopravvenienze attive imponibili per il beneficiario; ciò rafforza la qualificazione come indennizzo tra cedente e cessionario.

• Art. 101, comma 4, TUIR

  Secondo il giudice, l'indennizzo corrisposto dalla cedente è fiscalmente deducibile per quest'ultima in base a questa disposizione, trattandosi di componente negativo correlato all'obbligazione contrattuale di indennizzo.

• Cassazione, sent. n. 17011/2020

  Interpretazione della clausola di garanzia/indennizzo nella cessione: si tratta di obbligazione autonoma del cedente finalizzata a reintegrare passività sopravvenute, con natura assicurativa/indennitaria; l'indennizzo ha rilevanza fiscale come sopravvenienza attiva per il beneficiario.

Massime di principio

• Onere probatorio: l'Amministrazione finanziaria deve provare l'elusione dimostrando la manipolazione funzionale degli strumenti giuridici e la mancata conformità alla normale logica di mercato; mere correlazioni temporali o fatti sopravvenuti non sono sufficienti.
• Finanziamenti infragruppo ascensionali: sono fiscalmente validi e gli interessi sono deducibili se sussistono valide ragioni economiche estranee al mero risparmio fiscale (es. gestione finanziaria del gruppo, costo effettivo inferiore rispetto al mercato).
• Eventi successivi non provano automaticamente abuso: fatti negativi sopravvenuti dopo l'operazione (dismissioni, riduzioni di capitale) possono spiegare comportamenti successivi ma non dimostrano l'intento elusivo al momento della stipula se non collegati fattualmente e documentalmente.
• Qualificazione delle somme correlate a cessioni: pagamenti dovuti per clausole contrattuali di garanzia/indennizzo tra cedente e cessionario non devono essere confusi con imposte dovute all'Erario; la natura contrattuale può legittimare la deduzione da parte del cedente e l'imposizione per il beneficiario come sopravvenienza attiva.
• Valutazione della sostanza economica: il giudice deve sempre esaminare le 'ragioni economiche' oggettive dell'operazione (prassi commerciale, condizioni di mercato, documentazione contrattuale e bancaria) prima di ravvisare abuso del diritto.
• Documentazione e comparazioni di mercato: per il contribuente è utile documentare il confronto con condizioni di mercato (offerte bancarie, tassi), le ragioni gestionali infragruppo e le deliberazioni societarie per comprovare la sostanza economica dell'operazione.