Cassazione Civile, Sentenza n. 26390/2022 del 07/09/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava la mancata operazione delle ritenute a titolo di imposta su provvigioni corrisposte, per il 2006, ad incaricati alle vendite a domicilio non residenti e l'omessa indicazione in modello 770; Amway contestava che tali corrispettivi non fossero imponibili in Italia perché i percettori erano non residenti privi di stabile organizzazione in Italia e svolgevano attività senza vincolo di subordinazione (provvigioni indirette/bonus per linee di vendita), non soggette a ritenuta

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso, ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale e, decidendo nel merito, ha ritenuto che le provvigioni corrisposte a soggetti non residenti che non hanno stabile organizzazione in Italia non sono imponibili in Italia e, pertanto, non sorge l'obbligo di operare la ritenuta e le relative sanzioni. Ha compensato integralmente le spese dei gradi di merito e dichiarato irrepetibili le spese del giudizio di legittimità

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986 n.917 (TUIR) - art.23

  Stabilisce i criteri di localizzazione dei redditi per i non residenti; la Corte ha interpretato che i redditi d'impresa sono tassabili in Italia solo se prodotti mediante stabile organizzazione nel territorio dello Stato; i redditi diversi sono tassabili se prodotti in Italia

• D.P.R. 22 dicembre 1986 n.917 (TUIR) - art.67, comma 1, lett. i)

  Definisce i redditi diversi includendo i redditi derivanti da attività commerciali non esercitate abitualmente; la Corte ha esaminato la qualificazione delle provvigioni (redditi diversi vs redditi d'impresa) ma ha richiamato che la qualificazione soggettiva non comporta automaticamente tassazione in Italia se manca la stabile organizzazione

• D.P.R. 22 dicembre 1986 n.917 (TUIR) - art.55

  Definisce l'esercizio di imprese commerciali con carattere di abitualità anche se non organizzate in forma d'impresa; la Corte ha richiamato che la qualifica di reddito d'impresa dipende dall'esercizio dell'attività da parte del percipiente

• D.P.R. 29 settembre 1973 n.600 - art.25

  Regola l'obbligo di ritenuta alla fonte sui compensi a percipienti residenti e non residenti; la Corte ha ricordato che per i non residenti la ritenuta a titolo d'imposta opera salvo il caso di stabile organizzazione in Italia, che esclude l'applicazione della ritenuta

• D.P.R. 29 settembre 1973 n.600 - art.25-bis

  Disciplina specifica della ritenuta sulle provvigioni (aggiunta nel 1983) e comprende espressamente i venditori a domicilio; la Corte ha chiarito che l'art.25-bis non estende la tassazione italiana alle provvigioni corrisposte a non residenti che non hanno stabile organizzazione in Italia

• Codice civile - art.2195

  Elenca le attività commerciali (anche ausiliarie); la Corte ha rilevato che l'attività di promozione/vendita rientra tra quelle elencate e può costituire reddito d'impresa del percettore, ma la localizzazione fiscale dipende dalla presenza di stabile organizzazione

• Regole OCSE (Business Profits art.7; Permanent Establishment art.5)

  Richiamate quale criterio interpretativo: confermano che un agente estero è imponibile nello Stato solo se vi esercita attività mediante una stabile organizzazione/PE

• Giurisprudenza: Cass. Sez. Un. n.7184/1983 e Cass. Sez.5 n.9197/2011

  Precedenti richiamati per affermare che la qualificazione di reddito d'impresa dipende dall'esercizio dell'impresa da parte del percipiente e che la presenza di stabile organizzazione è condizione di localizzazione e imponibilità in Italia

• Circolare ministeriale 10 giugno 1983 n.24/8/8459

  La prassi ministeriale interpretativa afferma che le provvigioni pagate a non residenti privi di stabile organizzazione in Italia non sono assoggettabili alla ritenuta prevista dall'art.25-bis

Massime di principio

• Le provvigioni pagate a soggetti non residenti sono imponibili in Italia solo se il percettore realizza i redditi mediante una stabile organizzazione (PE) nel territorio dello Stato; in mancanza di PE, non sorge l'obbligo di ritenuta
• La qualificazione delle somme (redditi d'impresa vs redditi diversi) rileva per la natura del reddito, ma la loro localizzazione fiscale segue il criterio della presenza di stabile organizzazione o della produzione del reddito in Italia
• L'art.25-bis introduce una modalità di prelievo (ritenuta sulle provvigioni) ma non amplia autonomamente la base imponibile nazionale nei confronti dei non residenti privi di stabile organizzazione
• Il soggetto che eroga provvigioni (sostituto d'imposta) deve verificare la residenza fiscale e l'esistenza di una stabile organizzazione del percettore; conservare documentazione (certificati di residenza fiscale, elementi sulla presenza/assenza di PE) è fondamentale per motivare l'esenzione dalla ritenuta
• In presenza di trattati contro la doppia imposizione, occorre verificare le disposizioni convenzionali (e le regole OCSE) per determinare la titolarità impositiva tra Stati
• La mancanza di esame di fatti decisivi (es. luogo di svolgimento dell'attività, presenza di PE) può costituire motivo fondante di rettifica giudiziaria: i giudici devono valutare espressamente tali elementi