Sentenza del 09/06/2023 n. 122 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Trieste

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento relativo al 2016 che rettificava le perdite riportabili (disconoscimento delle perdite dichiarate e riportate dal 2015) e contestava la deducibilità delle retribuzioni e oneri corrisposti al dott. ccccc per presunta assenza del vincolo di subordinazione. Contestata anche la presunta mancata requisito di commercialità della partecipata bbbbb S.r.l. (rilevanza ai fini PEX e delle perdite). Il ricorso deduce violazione e erronea applicazione di artt. 84 co.1 TUIR, 87 TUIR, 95 DPR 917/1986 e art.11 D.Lgs. 446/1997 e contesta la ricostruzione fattuale dell'Ufficio.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso e ha annullato l'atto impugnato. In sintesi: 1) ha ritenuto che la perdita derivante dal 2015, riconosciuta dalla CTP con sentenza n.55/2022 (esecutiva nonostante il ricorso dell'Agenzia), debba essere considerata ai fini del riporto a nuovo nel 2016; 2) ha riconosciuto che la partecipata bbbbb S.r.l. soddisfaceva il requisito della commercialità anche includendo la fase di start-up immediatamente successiva alla costituzione, perciò la censura dell'Agenzia sul requisito triennale non è fondata; 3) ha ritenuto deducibili, ai fini IRES e IRAP, le spese per lavoro dipendente riferite al dott. ccccc per un importo di Euro 221.209,00, qualificando il rapporto come subordinato in concreto nonostante la carica sociale; 4) ha condannato l'Agenzia al rimborso delle spese di lite (liquidate in Euro 300,00 oltre rimborso contributo unificato, cassa previdenza e IVA se dovuta).

Norme richiamate

• Art. 84, comma 1 TUIR (DPR 917/1986)

  La Corte richiama il principio relativo al riporto delle perdite e rileva che la perdita dichiarata per il 2015, riconosciuta con sentenza esecutiva, deve essere presa in considerazione ai fini del riporto nel 2016; l'atto di accertamento non può essere mantenuto nella parte che disconosce tale perdita.

• Art. 87, comma 1 lett. d) e comma 2 TUIR (partecipation exemption - PEX)

  Il requisito della commercialità della partecipata per il periodo triennale può essere valutato includendo la fase di start-up se questa è stata seguita dall'effettivo svolgimento dell'attività e la società si è dotata di una struttura organizzativa idonea; quindi il periodo preparatorio può concorrere al computo del triennio se sussistono atti e organizzazione propedeutici all'esercizio dell'impresa.

• Art. 95, comma 1 DPR 917/1986

  Quanto alla deducibilità delle spese per lavoro dipendente ai fini IRES, la Corte conferma che anche il rapporto con un componente degli organi sociali può essere qualificato come subordinato se, nella realtà, sussistono i caratteri tipici della subordinazione o, per rapporti dirigenziali, i criteri complementari (periodicità della retribuzione, coordinamento con l'organizzazione aziendale, assenza di rischio d'impresa ecc.).

• Art. 11 D.Lgs. 446/1997

  Applicato in combinato con l'art.95 TUIR per valutare la deducibilità ai fini IRAP delle retribuzioni: anche per IRAP la Corte ha ritenuto fondata la deducibilità quando il rapporto di lavoro è in concreto subordinato.

Massime di principio

• La fase di start-up non è automaticamente esclusa dal concetto di commercialità ai fini del requisito triennale per la participation exemption: se la società ha svolto attività prodromiche effettive e si è dotata di una struttura operativa, quei periodi possono concorrere al computo del triennio.
• Una sentenza di merito favorevole al contribuente, se esecutiva, può influire sui successivi accertamenti relativi agli anni successivi: l'Amministrazione non può mantenere l'atto che si fonda sul disconoscimento di quanto già riconosciuto con una sentenza esecutiva.
• La qualificazione del rapporto tra società e soggetto con cariche sociali va valutata concretamente: la presenza della carica sociale non esclude di per sé la subordinazione. Per rapporti dirigenziali occorre valutare criteri supplementari (periodicità e predeterminazione della retribuzione, inserimento nell'organizzazione, assenza di rischio imprenditoriale, regolamentazione contrattuale, organigramma e deleghe).
• La mancanza di ricavi o di iscrizioni formali in un brevissimo periodo iniziale non prova automaticamente inattività, se emergono elementi documentali che dimostrino iniziative propedeutiche (acquisto ramo d'azienda, ottenimento di autorizzazioni, iter amministrativi, organigramma, contratti) indicanti l'avvio dell'attività.
• L'Ufficio può emettere accertamenti anche prima della definizione di giudizi su anni precedenti, ma dovrà comunque tener conto degli effetti vincolanti di sentenze esecutive favorevoli al contribuente; pertanto chiave è la documentazione probatoria e le sentenze già esecutive.
• Per difendersi in casi analoghi conviene produrre documentazione dettagliata della fase di start-up (contratti di acquisizione ramo d'azienda, pratiche autorizzative, organigramma, regolamenti, pagamenti e contabilità) e prove concrete della natura subordinata del rapporto di lavoro (inquadramento, CCNL applicato, delibere del CdA, descrizione mansioni, scritture e deleghe).