Sentenza del 09/06/2023 n. 90 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Savona

Esito

La controversia

Imposizione di maggiori imposte dirette e IVA per il 2014: contestazione della deducibilità delle perdite su crediti relative a un debitore dichiarato fallito (credito verso la societa' F ammesso al passivo in via chirografaria) e contestazione del carattere di cessioni intracomunitarie di fatture emesse verso un cliente spagnolo per mancanza della CMR; contestazione preliminare sulla notifica dell'avviso di accertamento.

La decisione

Il ricorso e' stato accolto e l'avviso di accertamento annullato; le spese sono compensate. Motivi: il motivo pregiudiziale sulla notifica e' rigettato per sanatoria ai sensi dell'art.156 c.p.c.; sul merito, la Corte ha ritenuto legittima la deduzione delle perdite su crediti secondo l'art.101 TUIR interpretato con il comma 5-bis (D.Lgs.147/2015) e alla luce della Cass. n.15218/2021, ammettendo la deduzione nella finestra temporale fra la data della sentenza dichiarativa di fallimento e il periodo d'imposta in cui il credito, secondo i principi contabili, deve essere cancellato; quanto all'IVA, sono state ritenute idonee prove alternative alla CMR fornite dalla contribuente (fatture, DDT sottoscritti dalla cessionaria, bonifici, dichiarazioni del cessionario) a dimostrazione dell'effettivo trasferimento intracomunitario della merce.

Norme richiamate

• art. 101 TUIR

  comma 5 (con richiamo al comma 5-bis introdotto dall'art.13 D.Lgs.147/2015)

  Le perdite su crediti sono deducibili se risultano elementi certi e precisi e se il debitore e' assoggettato a procedura concorsuale; la procedura concorsuale si considera decorre dalla data della sentenza di fallimento e la deduzione e' ammessa nella finestra temporale tra tale data e il periodo d'imposta in cui, secondo i principi contabili, il credito deve essere cancellato.

• art. 66 TUIR

  Per le imprese in contabilità semplificata richiama l'art.101 per la deducibilita' delle perdite su crediti; conferma il meccanismo applicativo per le imprese minori.

• art. 109 TUIR

  Norma richiamata dall'Ufficio in tema di competenza d'esercizio: la decisione ha ritenuto illegittimo il disconoscimento applicato dall'Ufficio alla luce dell'interpretazione estensiva dell'art.101 e della giurisprudenza.

• art. 13 D.Lgs. 147/2015

  introduzione del comma 5-bis

  Integra l'art.101 TUIR chiarendo aspetti relativi alla svalutazione contabile dei crediti e alla possibilita' di deduzione anche con riferimento ad esercizi anteriori al 2015, contribuendo a definire la finestra temporale di deduzione.

• art. 131 Direttiva 2006/112/CE

  Non definisce documenti obbligatori per provare il trasporto intracomunitario; lascia margine agli Stati membri e alle prassi nazionali di individuare prove idonee, consentendo l'accettazione di documentazione alternativa alla CMR.

• Prassi dell'Agenzia delle Entrate

  es. ris. n.71/E/2017, n.19/E/2013, n.477/E/2008, RM n.345/E/2007, nota prot. n.2010/141933

  La prassi ammette, in mancanza della CMR, prove alternative dell'avvenuto trasferimento intracomunitario quali DDT firmati dal cessionario, dichiarazioni del destinatario, bonifici e altri documenti idonei.

• art. 156 c.p.c.

  La nullita' della notificazione e' sanata se l'atto ha raggiunto lo scopo; pertanto la notifica contestata non ha impedito alla contribuente di difendersi e il motivo pregiudiziale e' stato rigettato.

• Cass. Sez. V, sent. n.15218/2021

  Principio di diritto che riconosce la possibilita' di dedurre perdite su crediti quando il debitore e' assoggettato a procedura concorsuale, interpretando l'art.101 TUIR in termini di finestra temporale fra la sentenza e la cancellazione contabile del credito.

Massime di principio

• Perdite su crediti: se il debitore e' in procedura concorsuale la deduzione e' ammessa nella finestra temporale che va dalla data della sentenza dichiarativa di fallimento al periodo d'imposta in cui, secondo i principi contabili, il credito deve essere cancellato. Documentare l'ammissione al passivo e l'irreperibilita' del credito (comunicazioni del curatore, relazione attivita'/passivita', annotazioni di bilancio).
• Imprese in contabilita' semplificata devono applicare art.66 richiamando art.101: per societa' di persone perdite imputate per trasparenza restano utilizzabili nei limiti temporali previsti (es. 5 esercizi) in base alla disciplina applicabile.
• Cessioni intracomunitarie: in assenza della CMR e' possibile usare prove alternative per dimostrare il trasferimento (DDT sottoscritti dal cessionario con data/bollo, bonifici coerenti, dichiarazione scritta del cliente estero che attesti la ricezione, documenti del vettore se presenti). Meno probabile l'accoglimento se non c'e' congruenza temporale e documentale.
• La dichiarazione scritta del cliente estero che attesti l'effettiva ricezione della merce e' idonea, specie se accompagnata da altri elementi (pagamenti, DDT, documenti logistici); meglio raccogliere tali prove in forma tempestiva e documentata.
• Notificazioni: anche vizi formali di notifica possono essere inefficaci se l'atto ha comunque raggiunto lo scopo pratico di mettere la parte in condizione di difendersi (art.156 c.p.c.).
• In contenziosi fiscali e' utile richiamare la giurisprudenza consolidata (es. Cass. n.15218/2021) quando si tratta di deduzione di perdite su crediti legate a procedure concorsuali; coordinare sempre la prova giuridico-contabile con i principi contabili applicabili.