Sentenza del 09/06/2023 n. 3454 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio

Esito

La controversia

Contestazione di un avviso di liquidazione dell'imposta di registro relativo a somme (iscritte in contabilità come "riserve") liquidate dal Tribunale a favore dell'appaltatore YYYYYY S.p.A.; il ricorrente sosteneva che tali somme costituiscono integrazione del corrispettivo per maggiori o diversi lavori e maggiori costi sopravvenuti nell'esecuzione del contratto d'appalto e quindi rilevano ai fini IVA (art.3, co.1 DPR 633/1972) e non ai fini dell'imposta di registro.

La decisione

La Corte d'appello ha accolto l'appello di XXXXXXX S.p.A., riformando la sentenza di primo grado. Ha ritenuto che le somme riconosciute in forza delle riserve annotate in contabilità (per anomalo andamento dell'appalto, lievitazione dei prezzi, danni, forza maggiore, aggravio costi di sicurezza, ecc.) costituiscano corrispettivo di prestazioni di servizi inserite in un rapporto sinallagmatico e, pertanto, rilevino ai fini IVA (art.3, co.1 DPR n.633/1972). Di conseguenza l'accertamento dell'Agenzia relativo all'imposta di registro è stato annullato. Spese processuali compensate.

Norme richiamate

• art. 3, comma 1, d.P.R. n. 633/1972

  "Operazioni rilevanti ai fini dell'IVA" (riferimento alla rilevanza delle prestazioni di servizi come corrispettivi)

  Le somme riconosciute per riserve derivanti dall'esecuzione del contratto di appalto costituiscono corrispettivi per prestazioni di servizi e rientrano nell'ambito soggettivo e oggettivo di applicazione dell'IVA secondo l'art.3, co.1.

• Giurisprudenza di legittimità (Cass. nn. 8281/2023, 21656/2018 e altre richiamate)

  Cass. nn. 8281/2023, 21656/2018, 22275/2016, 19802/2016, 22036/2014, 19531/2014

  È richiamato il principio consolidato secondo cui le riserve in appalto attengono a pretese economiche di matrice contrattuale (se il contratto è valido) e vanno inquadrate come richieste di corrispettivo; viceversa, pretese derivanti da invalidità o risoluzione del contratto seguono le regole risarcitorie (artt. 1453 e 1458 c.c.) e non rientrano nella disciplina delle riserve.

Massime di principio

• Le "riserve" annotate in contabilità lavori che mirano al riconoscimento di maggiori quantità, maggiori prezzi o maggiori oneri sopravvenuti nell'esecuzione di un contratto d'appalto valido vanno inquadrate come prestazioni remunerative (corrispettivi) e, quindi, sono rilevanti ai fini IVA ai sensi dell'art.3, co.1 DPR 633/1972.
• Se la pretesa economica deriva dalla validità del contratto e dalla volontà di ottenere l'esecuzione o integrazione di corrispettivo, la somma ha natura sinallagmatica (servizio) e non può essere assoggettata a imposta di registro come se fosse una somma risarcitoria.
• Se invece la somma scaturisce da vicende di invalidità, risoluzione o inadempimento tali da rovesciare il rapporto contrattuale, la natura è risarcitoria e va valutata alla luce degli articoli 1453 e 1458 c.c.; in tali casi l'IVA potrebbe non trovare applicazione.
• Elementi fattuali che orientano verso la qualificazione come corrispettivo: ordini di servizio e modifiche disposte durante i lavori, verbali di sospensione/ripresa sottoscritti con riserva, relazione del CTU che evidenzia la natura dei lavori/onorari, e la sentenza del giudice che riconosce la fondatezza delle riserve.
• In casi similari valutare sempre: (a) esistenza e validità del contratto; (b) collegamento diretto tra le somme e le prestazioni effettivamente eseguite o ordinate; (c) documentazione tecnica (ordini di servizio, contabilità, CTU); (d) se la somma rappresenta ristoro di un maggior corrispettivo o un danno/penale. Questa valutazione determina se operi l'IVA o invece si tratti di fattispecie non imponibile ai fini IVA e/o assoggettabile ad imposta di registro.