Sentenza del 15/10/2018 n. 197 - Comm. Trib. Prov. Reggio Emilia

Esito

La controversia

La società ha impugnato gli avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2012 e 2013, con cui l’Agenzia delle Entrate contestava l’omessa applicazione e il mancato versamento delle ritenute sugli interessi maturati su un prestito obbligazionario sottoscritto dai soci. I soci avevano rinunciato agli interessi per destinare il relativo valore a versamenti in conto capitale e rafforzare patrimonialmente la società. Secondo l’Amministrazione, tale rinuncia avrebbe comportato un "incasso giuridico" degli interessi, assimilabile al loro pagamento mediante compensazione tra il credito per interessi e l’incremento della partecipazione. La società ha sostenuto, invece, che non vi era stato alcun pagamento o effettivo incasso e che l’equiparazione interpretativa tra rinuncia e percezione non trovava fondamento legislativo.

La decisione

La Commissione ha riunito i due ricorsi per connessione e li ha accolti, annullando gli avvisi di accertamento. Ha ritenuto che l’articolo 26 del D.P.R. n. 600/1973 imponesse la ritenuta sugli interessi soltanto quando questi fossero effettivamente corrisposti e che, nel caso concreto, non fosse stato pagato alcun provento. La rinuncia al credito non è stata considerata equivalente al percepimento del compenso. La Commissione ha inoltre escluso che il concetto di "incasso giuridico" potesse essere introdotto esclusivamente mediante una circolare amministrativa, in assenza di una specifica previsione normativa. Le spese di giudizio sono state compensate in ragione dell’incertezza interpretativa della materia.

Norme richiamate

• Articolo 26 del D.P.R. n. 600/1973

  I soggetti indicati nel comma 1 dell'articolo 23, che hanno emesso obbligazioni, titoli similari e cambiali finanziarie, operano una ritenuta del 20 per cento, con obbligo di rivalsa, sugli interessi ed altri proventi corrisposti ai possessori.

  La ritenuta sugli interessi deve essere applicata al momento della loro effettiva corresponsione. La mera rinuncia al credito, senza pagamento o attribuzione concreta del provento, non è stata ritenuta sufficiente.

• Articolo 44, comma 1, del TUIR

  Gli interessi costituiscono redditi di capitale.

• Articolo 45, comma 1, del TUIR

  I redditi di capitale sono tassati secondo il principio di cassa, quindi in relazione alla loro effettiva percezione.

• Articolo 54, comma 1, del TUIR

  Per i redditi di lavoro autonomo rilevano i compensi percepiti, a conferma del riferimento al principio di cassa richiamato dalla società.

• Articolo 25 del D.P.R. n. 600/1973

  La ritenuta sui compensi di lavoro autonomo deve essere operata all’atto del pagamento.

• Articolo 88, comma 4, del TUIR, nella versione vigente per gli anni considerati

  La rinuncia dei soci a crediti verso la società partecipata non generava, secondo la disciplina allora vigente, imponibilità integrale della relativa sopravvenienza attiva in capo alla società.

• Articolo 94, comma 6, del TUIR, nella versione vigente per gli anni considerati

  La rinuncia del socio al credito incrementava il costo fiscale della partecipazione detenuta.

• Circolare del Ministero delle Finanze n. 73/E del 27 maggio 1994

  La rinuncia ai crediti correlati a redditi che vanno acquisiti a tassazione per cassa ... presuppone l'avvenuto incasso giuridico del credito e quindi l'obbligo di sottoporre a tassazione il loro ammontare, anche mediante l'applicazione della ritenuta d'imposta.

  La circolare sosteneva l’equiparazione fiscale tra rinuncia al credito e incasso. La Commissione ha tuttavia ritenuto che tale equiparazione, incidendo sul presupposto impositivo, non potesse fondarsi soltanto su un atto interpretativo dell’Amministrazione.

Massime di principio

• Quando un reddito di capitale è tassato secondo il principio di cassa, la ritenuta è normalmente dovuta al momento dell’effettiva corresponsione o disponibilità del provento.
• La rinuncia del socio a un credito, destinata a rafforzare patrimonialmente la società, non equivale automaticamente a un pagamento effettivo degli interessi, soprattutto se non vi è stata monetizzazione o altra concreta attribuzione del provento.
• Il concetto di "incasso giuridico" non dovrebbe essere utilizzato per estendere il presupposto impositivo in assenza di una chiara base legislativa, poiché circolari e interpretazioni amministrative non possono introdurre nuovi obblighi tributari.
• La disciplina applicabile deve essere verificata con riferimento all’anno d’imposta: modifiche normative successive possono avere previsto specifiche regole per evitare salti d’imposta derivanti dalla rinuncia ai crediti.
• La rinuncia al credito può produrre effetti fiscali diversi per la società e per il socio, tra cui l’incremento del costo della partecipazione o l’emersione di una sopravvenienza, secondo la normativa vigente nel periodo interessato.
• La decisione riguarda una specifica fattispecie e non esclude che, in presenza di un pagamento indiretto, compensazione effettiva, disponibilità del provento o diversa disciplina normativa, la rinuncia possa essere trattata fiscalmente come percezione.