Cassazione Civile, Sentenza n. 7495/2024 del 20/03/2024

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale Emilia-Romagna che aveva annullato l'avviso di liquidazione dell'imposta di registro relativo alla riqualificazione, ai sensi dell'art. 20 del d.P.R. 26 aprile 1986 n. 131, della cessione dell'intera partecipazione al capitale di "Immobiliare IL VI S.r.l." a favore di FB IMMOBILIARE S.r.l., che l'Agenzia aveva qualificato come cessione indiretta di azienda. Il ricorso censura che il giudice di appello avrebbe applicato l'art. 20 nella versione novellata senza tener conto della presunta inapplicabilità ratione temporis delle modifiche (art. 1, comma 87, legge 27/12/2017 n. 205) e dunque senza considerare elementi extratestuali o atti collegati.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Il Collegio ha confermato che, alla luce della modifica dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 (art. 1, comma 87, legge 27/12/2017) e della sua qualificazione come interpretazione autentica (art. 1, comma 1084, legge 30/12/2018 n.145), l'imposta di registro si applica in relazione agli effetti giuridici desumibili dall'atto presentato per la registrazione prescindendo da elementi extratestuali e atti collegati; detta interpretazione è stata ritenuta applicabile retroattivamente ai procedimenti pendenti. Ne consegue che la cessione totalitaria della partecipazione deve essere assoggettata all'imposta in misura fissa ai sensi dell'art. 11 della tariffa - parte prima allegata al d.P.R. 26/4/1986 n.131 e non può essere riqualificata dalla Amministrazione come cessione indiretta d'azienda in assenza di atti o elementi extratestuali rilevanti. L'Agenzia è stata condannata alle spese processuali.

Norme richiamate

• d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20

  «l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi»

  La Corte conferma che l'art. 20, nella versione novellata, impone di qualificare l'atto esclusivamente in base al suo contenuto testuale e agli effetti giuridici desumibili dallo scritto, escludendo l'utilizzo di elementi extratestuali e atti collegati salvo eccezioni previste dalla legge.

• Legge 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87 (lett. a)

  sostituisce "degli atti presentati" con "dell'atto presentato" e aggiunge: ", sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi"

  Ha ridefinito l'oggetto dell'imposta di registro come imposta d'atto, limitando la possibilità per l'Amministrazione di utilizzare elementi esterni al testo per la riqualificazione fiscale dell'operazione.

• Legge 30 dicembre 2018, n. 145, art. 1, comma 1084

  «L'articolo 1, comma 87, lettera a), della legge 27 dicembre 2017, n. 205, costituisce interpretazione autentica dell'articolo 20, comma 1, del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131»

  Attribuisce carattere di interpretazione autentica alla modifica dell'art. 20, con efficacia anche per le fattispecie anteriori quando i relativi processi sono ancora pendenti; giustifica quindi l'applicazione retroattiva della nuova lettura normativa.

• Tariffa - parte prima allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, art. 11

  prevede che gli atti aventi per oggetto la negoziazione di quote di partecipazione siano assoggettati all'imposta di registro in misura fissa

  Stabilisce che la cessione di partecipazioni è soggetta all'imposta in misura fissa e non a imposizione proporzionale come la cessione d'azienda; la Corte afferma l'assoggettamento in misura fissa anche per la cessione totalitaria di partecipazioni.

Massime di principio

• Se un atto trasferisce partecipazioni sociali, l'imposta di registro va in linea di principio liquidata secondo gli effetti giuridici desumibili dall'atto stesso e, per le cessioni di quote, in misura fissa ai sensi dell'art. 11 della tariffa, salvo che esistano atti collegati o elementi extratestuali rilevanti espressamente previsti dalla legge.
• La modifica dell'art. 20 (legge 27/12/2017 n.205) e la sua qualificazione come interpretazione autentica (legge 30/12/2018 n.145) possono essere applicate retroattivamente ai procedimenti pendenti: l'Amministrazione non può riqualificare un'operazione basandosi unicamente su effetti economici o sullo scopo delle parti se ciò non emerge dal testo contrattuale.
• Per riqualificare una cessione di partecipazioni come cessione d'azienda occorrono elementi extratestuali o atti collegati che dimostrino un diverso schema negoziale e che rientrino nelle eccezioni previste dal testo normativo; l'onere della prova grava sull'Amministrazione.
• Per chi intende trasferire l'azienda è opportuno predisporre atti che producano chiaramente gli effetti giuridici tipici della cessione d'azienda (trasferimento dei singoli beni aziendali, passività, clausole specifiche) anziché limitarsi a una cessione partecipativa, se si vuole evitare l'assoggettamento alla tassazione prevista per le cessioni di quote.
• In operazioni complesse (conferimenti, cessioni quote, trasferimenti di patrimoni) è consigliabile documentare in modo trasparente i collegamenti negoziali e valutare preventiva consulenza fiscale per contenere il rischio di contestazioni e per verificare eventuali implicazioni di diritto comunitario o ricadute fiscali differenti.