Cassazione Penale, Sentenza n. 49427/2022 del 29/12/2022

Esito

La controversia

I ricorrenti hanno impugnato la sentenza della Corte d'appello di Torino che li aveva condannati per una serie di reati tributari, di associazione a delinquere, di formazione fittizia del capitale, di falso e di bancarotta (fra cui bancarotta fraudolenta patrimoniale e documentale e bancarotta impropria). Accolla eccepiva, in otto motivi, vizi di motivazione e di diritto relativi alla sua presunta partecipazione al sodalizio e ai reati fiscali e societari (mancanza del dolo specifico, concorso apparente di norme, qualificazione giuridica delle condotte, mancata applicazione delle attenuanti). Bontempo articolava ventidue motivi contestando, fra gli altri, la valutazione delle dichiarazioni dei collaboratori/coimputati, la qualificazione come amministratore di fatto, la temporalità e la tipicità di talune fattispecie tributarie rispetto alle modifiche normative, la prova delle compensazioni (modelli F24), e la sussistenza di reati fallimentari e di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte.

La decisione

Per Accolla: il ricorso è stato rigettato integralmente; la Corte di Cassazione ha ritenuto infondati i motivi presentati e ha confermato le condanne pronunciate in appello, condannando Accolla al pagamento delle spese processuali. Per Bontempo: il ricorso è stato in parte accolto nei limiti esposti; la Corte ha ritenuto fondate alcune censure (in particolare relative al capo 21, riguardante l'esposizione di crediti d'imposta fittizi alla luce della successione normativa, e al capo relativo alla sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte) e ha dichiarato l'insussistenza o ha annullato le relative statuizioni per quei capi; per il resto del ricorso di Bontempo (la maggior parte dei motivi) la Corte ha dichiarato l'inammissibilità o li ha ritenuti infondati, confermando le altre condanne e le valutazioni di merito.

Norme richiamate

• art. 416 c.p.

  Richiesto il numero minimo e il dolo specifico di partecipazione al sodalizio; la Corte conferma che il dolo si può desumere dalla partecipazione stabile e ripetuta ai reati fine e che non è necessaria la precisa conoscenza di tutti i partecipanti.

• art. 483 c.p.

  La Corte ha ritenuto sussistente il reato di false attestazioni quando tali dichiarazioni sono confluite in verbali di asseverazione e hanno avuto efficacia strumentale rispetto ad altre frodi fiscali; non si tratta di concorso apparente con le norme tributarie quando i fatti sono autonomi.

• art. 3 d.lgs. n. 74/2000

  La consumazione del reato coincide con la presentazione della dichiarazione; la riforma del 2015 (d.lgs. n.158/2015) ha ampliato la fattispecie includendo l'indicazione di crediti d'imposta fittizi: se il fatto è anteriore alla riforma non è penalmente rilevante secondo la nuova formulazione.

• art. 2 e art. 8 d.lgs. n. 74/2000

  Per l'art.2 (frode fiscale) e l'art.8 (emissione di fatture per operazioni inesistenti) è necessario, in linea generale, che le fatture false siano state utilizzate per redigere la dichiarazione; tuttavia la Corte ha chiarito che basti che le fatture siano state inserite in contabilità prima della presentazione della dichiarazione, non necessariamente materialmente emesse nell'anno indicato.

• art. 2632 c.c.

  Il reato proprio (falso in aumento di capitale) può essere attribuito anche al concorrente extraneus che redige relazioni false strumentali all'aumento di capitale; rileva la funzione della condotta nel contesto fattuale, non solo la qualifica soggettiva formale.

• art. 10-quater d.lgs. n. 74/2000

  Il reato di indebita compensazione si consuma con la presentazione dell'ultimo modello F24; la prova dei modelli F24 non è obbligatoriamente diretta se il giudice può inferirla da indizi e altri elementi probatori idonei.

• art. 12-bis d.lgs. n. 74/2000

  La confisca è ammissibile anche sul profitto derivato dalle frodi fiscali: l'indicazione di un credito fittizio produce di per sé un profitto sotto forma di riduzione della base imponibile, anche se non sempre è necessaria la richiesta di rimborso o la compensazione diretta.

• art. 11 I. n. 74/2000 (richiamata normativa esattoriale)

  Per la sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte è richiesto un comportamento fraudolento che renda più difficoltosa l'esecuzione coattiva; trasferimenti o attingimenti su conti esteri non sono di per sé fraudolenti se non connotati da artificio o inganno.

Massime di principio

• Per configurare il reato di associazione a delinquere non è richiesto conoscere l'identità di tutti i partecipanti; la prova si può desumere dalla stabile e ripetuta partecipazione ai reati fine e dagli elementi comportamentali che indicano consapevolezza e volontà di concorrere al programma criminoso.
• Il dolo eventuale può essere compatibile con il dolo specifico dei reati tributari quando l'agente, pur avendo rappresentato e accettato il rischio, abbia concretamente compreso la possibilità di produrre il risultato fiscale voluto (anche in reati di pericolo come quelli tributari).
• Il momento consumativo dei reati dichiarativi tributari (artt. 2, 3, 4 d.lgs. 74/2000) coincide con la presentazione della dichiarazione; pertanto rileva la normativa vigente alla data di presentazione della dichiarazione e la dichiarazione integrativa è penalmente rilevante solo se introduce nuovi elementi falsi.
• Le fatture e i documenti contabili non devono necessariamente essere materialmente stampati nell'anno indicato purché risultino inserite nella contabilità prima della presentazione della dichiarazione; viceversa, se le fatture sono state materialmente emesse solo dopo la presentazione senza che vi sia prova della loro successiva utilizzazione, ciò può incidere sulla configurabilità del reato.
• La prova dell'utilizzo fraudolento di modelli F24 o di altri strumenti di compensazione può essere desunta da indizi e da elementi indiziari idonei quando la loro acquisizione materiale non sia possibile; tuttavia il convincimento del giudice deve essere adeguatamente motivato.
• La confisca del profitto fiscale può essere fondata anche se il credito fittizio non è stato direttamente richiesto a rimborso, perché l'indicazione del credito comporta comunque un vantaggio in termini di riduzione della base imponibile se il credito viene effettivamente usato o ceduto.
• Il trasferimento di somme all'estero o la vendita di beni non è automaticamente sintomo di sottrazione fraudolenta: per integrare il reato devono emergere artifici, inganni o condotte finalizzate a rendere inefficace o più difficile la riscossione coattiva.
• Quando più reati fallimentari o tributari risultano contestati per fatti che mantengono autonomia materiale (diverse condotte e conseguenze), è possibile configurare concorso materiale di reati; se invece le fattispecie coincidono sostanzialmente, si può ricorrere al principio di specialità o al concorso apparente di norme.