Cassazione Civile, Ordinanza n. 09087/2024 del 05/04/2024

Esito

La controversia

La controversia riguarda un atto di contestazione con cui l’Amministrazione finanziaria aveva irrogato sanzioni per l’anno d’imposta 2005: da un lato per omessa regolarizzazione di fatture emesse dall’appaltatore per opere di urbanizzazione primaria e secondaria, assoggettate dal contribuente ad aliquota IVA del 4% anziché del 10%; dall’altro per omessa autofatturazione di prestazioni che, secondo l’Ufficio, avevano indebitamente fruito delle agevolazioni fiscali previste dalla c.d. legge Tupini. La CTR aveva accolto l’appello della contribuente ritenendo, in sintesi, che le opere di urbanizzazione fossero accessorie rispetto all’opera principale e che il complesso immobiliare rispettasse i requisiti per l’aliquota agevolata del 4%. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: 1) violazione dell’art. 12 d.P.R. n. 633/1972 e del n. 127-quinquies della Tabella A, parte III, per avere la CTR qualificato come accessorie opere di urbanizzazione che, secondo l’Ufficio, erano autonome e comunque soggette alla disciplina speciale IVA al 10%; 2) omesso esame di un fatto decisivo, perché la CTR avrebbe erroneamente considerato il complesso come composto da due blocchi distinti senza valutare la dichiarazione della contribuente nel PVC, da cui emergeva che un supermercato occupava l’intera superficie di un blocco e parte dell’altro, circostanza rilevante per verificare il requisito della prevalente destinazione abitativa richiesto per l’aliquota agevolata del 4%.

La decisione

La Corte ha accolto entrambi i motivi del ricorso. Ha ritenuto che la CTR non avesse correttamente applicato i principi in tema di prestazioni accessorie ai fini IVA, perché si era limitata a richiamare il collegamento materiale delle opere di urbanizzazione con l’edificio, senza verificare se esse avessero autonoma utilità e fossero effettivamente strumentali rispetto alla prestazione principale, con riguardo esclusivo alle parti del contratto. Ha inoltre ritenuto fondato il vizio di omesso esame perché la CTR non aveva valutato una circostanza decisiva emersa dalla dichiarazione resa nel PVC circa la reale conformazione del complesso edilizio e la presenza del supermercato, circostanza rilevante per stabilire se l’immobile potesse beneficiare dell’aliquota IVA agevolata del 4% secondo i requisiti della legge Tupini. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 12 d.P.R. n. 633/1972

  Le prestazioni accessorie non sono soggette autonomamente all’imposta nei rapporti tra le parti dell’operazione principale; se la prestazione principale è imponibile, i corrispettivi delle prestazioni accessorie imponibili concorrono alla base imponibile della principale.

• Tabella A, parte III, n. 127-quinquies, allegata al d.P.R. n. 633/1972

  Le opere di urbanizzazione primaria e secondaria ivi ricomprese sono assoggettate ad aliquota IVA del 10%.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Il ricorso denunciava violazione e falsa applicazione di norme di diritto.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Il ricorso denunciava l’omesso esame di un fatto decisivo oggetto di discussione tra le parti.

• art. 13 l. n. 408/1949

  Definisce i fabbricati agevolabili come case di abitazione anche se comprendono uffici e negozi, purché non abbiano carattere di abitazione di lusso.

• art. 1 l. n. 1493/1962

  Estende le agevolazioni fiscali ai locali destinati a uffici e negozi entro il limite di superficie previsto.

• l. n. 1212/1967

  Fornisce interpretazione autentica dei presupposti delle agevolazioni, richiedendo congiuntamente la prevalente destinazione abitativa e il limite massimo di superficie destinata a negozi.

• Tabella A, punto 39, d.P.R. n. 633/1972

  Prevede l’aliquota IVA del 4% per le prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto relativi alla costruzione dei fabbricati di cui all’art. 13 l. n. 408/1949 e successive modificazioni, in presenza dei relativi presupposti soggettivi e oggettivi.

Massime di principio

• Ai fini IVA, il carattere accessorio di una prestazione non può essere affermato in modo astratto o sulla base del solo collegamento materiale con l’opera principale: occorre verificare se la prestazione sia strumentale alla principale e priva di autonoma utilità per le parti del contratto.
• Quando un rapporto contrattuale presenta più prestazioni formalmente distinte, il giudice deve evitare una divisione artificiosa dell’operazione economica e, al tempo stesso, non può ricondurre automaticamente tutte le attività collegate alla disciplina della prestazione principale.
• La valutazione dell’accessorietà va compiuta con riguardo alle parti del contratto e alla causa concreta del negozio, non rispetto a soggetti terzi o ai fruitori finali della prestazione.
• Per l’aliquota IVA agevolata del 4% sulle costruzioni edilizie, la verifica richiede l’accertamento della prevalente destinazione abitativa dell’edificio o della porzione di edificio considerata, secondo i criteri normativi applicabili.
• L’omesso esame di una circostanza fattuale decisiva integra vizio di legittimità quando quel fatto sia stato oggetto di discussione tra le parti e sia idoneo a incidere sull’esito della verifica dei presupposti dell’agevolazione fiscale.

Come è indicizzato