Cassazione Civile, Ordinanza n. 09054/2024 del 05/04/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento emessi nei confronti di una società operante nel commercio all'ingrosso di metalli non ferrosi e semilavorati per gli anni 2006 e 2007, con ricostruzione induttiva del reddito d'impresa ai fini IRES, IRAP e IVA ex art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973, sulla base di fatture ritenute relative a operazioni oggettivamente inesistenti, acquisti in nero non regolarizzati e conseguente inattendibilità complessiva della contabilità. In dipendenza degli accertamenti societari, erano stati emessi anche avvisi nei confronti dei soci per maggiore reddito da partecipazione, secondo la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili nelle società a ristretta base. La società e uno dei soci avevano impugnato gli atti; in appello la CTR aveva accolto l'appello incidentale dell'Ufficio e rigettato gli appelli dei contribuenti. In cassazione il socio deduceva carenza di motivazione e violazione dell'art. 295 c.p.c. per omessa sospensione del giudizio; la società articolava sette motivi, tra cui: novità erroneamente dichiarata su eccezione relativa all'inapplicabilità del raddoppio dei termini all'IRAP; illegittimità del raddoppio dei termini per mancata prova della denuncia penale; omesso esame della sentenza penale assolutoria; violazione delle regole probatorie e della disciplina delle operazioni soggettivamente inesistenti; mancato riconoscimento dei costi; illegittimità dell'accertamento induttivo e del criterio medio di redditività; indebita declaratoria di novità della censura sulle sanzioni.

La decisione

La Corte ha riunito i ricorsi. Ha dichiarato inammissibile il ricorso del socio, reputandolo generico e cumulativo di censure eterogenee e comunque infondato quanto alla sospensione necessaria, perché nel caso concreto la pendenza pregiudiziale era stata già riunita con quella dipendente sia in primo grado sia in appello. Quanto al ricorso della società, la Corte ha accolto il primo motivo limitatamente alla correzione della qualificazione di novità, affermando che la specificazione dell'eccezione sull'inapplicabilità del raddoppio dei termini all'IRAP non costituiva domanda nuova; ha accolto il secondo motivo limitatamente alla ripresa IRAP, ribadendo che il raddoppio dei termini non si applica all'IRAP; ha rigettato o dichiarato inammissibili gli altri motivi, confermando l'ammissibilità dell'accertamento induttivo puro, la non decisività della sentenza penale assolutoria nel giudizio tributario, l'irrilevanza della dedotta buona fede nelle ipotesi di operazioni oggettivamente inesistenti e la legittimità della ripresa dei costi e della ricostruzione del reddito; ha accolto infine il settimo motivo, poiché la questione della sproporzione delle sanzioni era già stata dedotta in primo grado e non poteva essere dichiarata nuova. La sentenza impugnata è stata quindi cassata nei limiti dei motivi accolti e il giudizio è stato rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973

  consente l'accertamento induttivo puro quando la contabilità è totalmente inattendibile, permettendo all'Ufficio di prescindere dalle scritture e di determinare il reddito sulla base di elementi meramente indiziari; non è applicabile al solo IRAP il raddoppio dei termini collegato ai reati tributari.

• art. 43, comma 1 e comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  il raddoppio dei termini opera, nel regime anteriore alle modifiche del 2015, in presenza di seri indizi di reato che facciano sorgere l'obbligo di denuncia; tuttavia non si estende all'IRAP.

• art. 57, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  nel processo tributario il divieto di nuove eccezioni in appello riguarda le eccezioni in senso tecnico, non le mere argomentazioni difensive; la riproposizione in appello di una specificazione della censura già proposta in primo grado non integra novità.

• art. 295 c.p.c.

  la sospensione necessaria per pregiudizialità richiede un rapporto tecnico di dipendenza, l'efficacia di giudicato della decisione pregiudiziale, l'impossibilità di riunione e la pendenza della causa pregiudiziale non ancora decisa; nel caso esaminato tali presupposti non ricorrevano.

• art. 2697 c.c.

  richiamato in tema di riparto dell'onere probatorio: nelle operazioni contestate l'Ufficio deve fornire elementi probatori dell'inesistenza dell'operazione, poi spetta al contribuente provare l'effettiva esistenza dei fatti dedotti.

• art. 2727 c.c.

  le presunzioni semplici possono sorreggere l'accertamento induttivo; nella specie la Corte distingue tra presunzioni utilizzate dall'Ufficio e dedotta 'doppia presunzione', ritenendo legittimo il metodo adottato.

• art. 2729 c.c.

  l'accertamento induttivo puro può fondarsi anche su elementi indiziari privi dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, quando la contabilità sia assolutamente inattendibile.

• art. 14, comma 4-bis, L. n. 537/1993

  la deducibilità dei costi non deriva dalla sola fattura, ma richiede i requisiti sostanziali di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità; le fatture false non sono sufficienti.

• art. 7, d.lgs. n. 472/1997

  richiamato dalla contribuente in tema di riduzione delle sanzioni, ma la Corte rileva che la questione non era nuova e quindi non poteva essere dichiarata inammissibile per novità.

• art. 6, comma 9-bis, d.lgs. n. 471/1997

  richiamato in relazione alle sanzioni per mancata autofatturazione/irregolarità in operazioni soggette a reverse charge.

• art. 74, commi 7 e 8, d.P.R. n. 633/1972

  richiamato come disciplina del reverse charge applicabile agli acquisti di rottami, rispetto ai quali la mancata regolarizzazione ha inciso sulla pretesa fiscale.

• art. 331 c.p.p.

  il raddoppio dei termini è collegato all'astratta sussistenza di un reato perseguibile d'ufficio che fa sorgere l'obbligo di denuncia, non alla effettiva presentazione della denuncia o all'esito del processo penale.

• art. 360, comma 1, nn. 3, 4, 5, c.p.c.

  norme sul sindacato di legittimità richiamate per le censure di violazione di legge, nullità della sentenza e omesso esame di fatti decisivi; la Corte ribadisce i limiti del vizio ex n. 5.

Massime di principio

• Nel processo tributario il divieto di domande o eccezioni nuove in appello va letto in modo rigoroso: non è nuova la mera specificazione di una censura già tempestivamente proposta in primo grado, se non introduce un fatto giuridico diverso.
• Il raddoppio dei termini di accertamento, nel regime previgente, presuppone l'astratta configurabilità di un reato perseguibile d'ufficio e l'obbligo di denuncia, ma non richiede la prova dell'effettiva denuncia né l'esito del procedimento penale; tuttavia tale istituto non si applica all'IRAP.
• L'omesso esame denunciabile in cassazione deve riguardare un fatto storico decisivo e non una semplice critica alle valutazioni probatorie o giuridiche del giudice di merito.
• Nelle operazioni oggettivamente inesistenti, l'Amministrazione può fondare l'accertamento su presunzioni e, una volta provata l'inesistenza dell'operazione, il contribuente non può limitarsi alla regolarità formale delle fatture o delle scritture per dimostrarne l'effettività.
• L'accertamento induttivo puro è legittimo quando la contabilità è radicalmente inattendibile; in tal caso l'Ufficio può determinare il reddito anche sulla base di elementi indiziari non dotati dei requisiti tipici delle presunzioni semplici.
• La sentenza penale assolutoria non vincola automaticamente il giudizio tributario, che resta autonomo quanto all'apprezzamento dei presupposti dell'imposizione.
• Le sanzioni tributarie non possono essere dichiarate inammissibili per novità quando la questione della loro sproporzione sia già stata dedotta in primo grado.

Come è indicizzato