Cassazione Civile, Ordinanza n. 26372/2021 del 29/09/2021

Esito

La controversia

La lite nasce da avvisi di accertamento per gli anni 2005 e 2006, emessi a carico di un contribuente esercente attività d'impresa per maggior reddito imponibile ai fini IRPEF, IRAP e IVA, oltre sanzioni, in ragione dell'omessa presentazione delle dichiarazioni fiscali. La CTP aveva accolto il ricorso del contribuente solo limitatamente alle sanzioni, ritenendo applicabile l'esimente prevista dall'art. 6, comma 3, del d.lgs. n. 472/1997, poiché il contribuente aveva presentato denuncia penale contro il commercialista incaricato del versamento delle imposte e della trasmissione delle dichiarazioni, rimasto inadempiente. L'Agenzia delle entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione con due motivi: 1) violazione e falsa applicazione degli artt. 6 d.lgs. n. 472/1997 e 2697 c.c., sostenendo che l'esimente richiede non solo la denuncia all'autorità giudiziaria ma anche la prova che l'inadempimento sia addebitabile esclusivamente al terzo e che manchi ogni profilo di colpa del contribuente, anche sotto il profilo della culpa in vigilando; 2) omesso esame di un fatto decisivo, ossia la prova dell'effettiva imputazione esclusiva dell'illecito al commercialista.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, assorbendo il secondo. Ha cassato la sentenza della CTR e, decidendo nel merito, ha rigettato il ricorso originario del contribuente nella parte relativa alle sanzioni. La Corte ha ritenuto che la CTR avesse applicato l'esimente di cui all'art. 6, comma 3, del d.lgs. n. 472/1997 senza verificare se l'omissione fosse davvero imputabile in via esclusiva al terzo e senza accertare l'assenza di colpa del contribuente. Ha inoltre compensato le spese dei gradi di merito e condannato il contribuente alle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 6, comma 3, d.lgs. n. 472/1997

  Il contribuente, il sostituto e il responsabile d'imposta non sono punibili quando dimostrano che il pagamento del tributo non è stato eseguito per fatto denunciato all'autorità giudiziaria e addebitabile esclusivamente a terzi

  L'esimente opera solo se l'omissione del pagamento è dovuta a fatto denunciato all'autorità giudiziaria, imputabile esclusivamente a un terzo, e il contribuente dimostra anche di non avere tenuto una condotta colpevole, nemmeno per culpa in vigilando.

• art. 5, comma 1, d.lgs. n. 472/1997

  Nelle violazioni punite con sanzioni amministrative ciascuno risponde della propria azione od omissione, cosciente e volontaria, sia essa dolosa o colposa

  La responsabilità per sanzioni amministrative tributarie presuppone una condotta cosciente e volontaria, dolosa o almeno colposa; l'esimente dell'art. 6, comma 3, si coordina con tale regola generale e non la deroga automaticamente.

• art. 2697 c.c.

  Il contribuente che invoca l'esimente deve provare i presupposti della non punibilità, compresa l'esclusiva imputabilità del fatto al terzo e l'assenza di propria colpa.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  È il parametro formale del motivo di ricorso per violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

  È il parametro del motivo relativo all'omesso esame di un fatto decisivo e controverso.

• art. 375, secondo comma, c.p.c.

  La causa è stata trattata in camera di consiglio secondo il rito camerale previsto per il ricorso.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Il ricorso è stato deciso con il procedimento camerale accelerato.

• art. 5, comma 1, d.lgs. n. 472/1997

  Richiamato come norma generale sull'elemento soggettivo delle violazioni sanzionate amministrativamente.

• d.l. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1-bis

  Ha introdotto gli artt. 375, secondo comma, e 380-bis.1 c.p.c. richiamati per la trattazione camerale.

• L. 25 ottobre 2016, n. 197

  Legge di conversione del d.l. n. 168/2016.

Massime di principio

• In tema di sanzioni amministrative tributarie, l'esimente per omesso pagamento del tributo imputabile a terzi richiede una prova rigorosa: non basta la denuncia del terzo all'autorità giudiziaria, ma occorre dimostrare che l'inadempimento sia esclusivamente riferibile al terzo e che il contribuente sia privo di qualsiasi colpa.
• L'esimente di cui all'art. 6, comma 3, d.lgs. n. 472/1997 va letta in coordinamento con la regola generale dell'art. 5 del medesimo decreto: la sanzione presuppone una condotta cosciente e volontaria, e la non punibilità opera solo se manca anche la colpevolezza del contribuente, compresa l'eventuale culpa in vigilando.
• Chi invoca una causa di non punibilità in materia tributaria sopporta l'onere di allegare e provare tutti i presupposti applicativi dell'esimente, compresa l'esclusiva imputazione del fatto a un intermediario o altro terzo.
• Il giudice di merito che riconosca l'esimente deve verificare espressamente sia la denuncia del fatto sia l'assenza di condotte colpose del contribuente; in difetto, la decisione è censurabile per violazione di legge.

Come è indicizzato